Nessuna sopravvenienza attiva per la posta passiva originariamente inesistente (Cass. civ. Sez. V n. 3682 del 13.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
La sopravvenienza attiva disciplinata dall’art. 88 del d.P.R. n. 917/1986 presuppone che la posta passiva iscritta in bilancio in un precedente esercizio fosse reale ed effettiva e che la sua insussistenza sia sopravvenuta, derivando da eventi ulteriori che ne abbiano modificato l’effettività. Non integra quindi sopravvenienza attiva l’accertamento dell’inesistenza originaria di una passività, ancorché iscritta in un bilancio precedente, perché in tal caso gli effetti tributari si sono già realizzati nell’esercizio in cui la posta è stata rilevata. Ne consegue che l’Amministrazione finanziaria, ove ritenga fittizia la passività, deve contestarne direttamente l’inesistenza nell’esercizio di competenza, e non recuperare a tassazione la pretesa sopravvenienza in un periodo d’imposta successivo.

Il Fatto

Nell’anno 2007 una società capogruppo controllante e una società controllata applicavano il regime del consolidato nazionale. L’Agenzia delle Entrate contestava un finanziamento infragruppo infruttifero concesso dalla controllante alla controllata per oltre quattro milioni di euro, ritenendolo non provato e dunque inesistente. Su tale presupposto qualificava come sopravvenienza attiva, ai sensi dell’art. 88 Tuir, le somme dichiarate come versate per il prestito fino al 2005, recuperando a tassazione maggiore Ires e, nei confronti della controllata, maggiori Irap e Iva.

Le società impugnavano separatamente gli avvisi di accertamento. La Commissione Tributaria Provinciale riuniva i ricorsi e annullava la ripresa relativa alla sopravvenienza, reputando effettiva l’operazione. La Commissione Tributaria Regionale della Puglia confermava, rilevando che la mancata restituzione del mutuo era emersa solo nel 2012 e non nel 2007. L’Agenzia proponeva quindi ricorso per cassazione per violazione dell’art. 88 Tuir e delle regole sulla prova presuntiva.

La Motivazione della Corte

La Corte affronta anzitutto l’eccezione di inammissibilità sollevata dalla controricorrente, secondo cui l’Agenzia mirerebbe a una rivalutazione del fatto. Il motivo è respinto: la questione attiene alla corretta applicazione delle regole sulla prova presuntiva e all’applicabilità dell’art. 88 Tuir, dunque a una questione di diritto, da esaminare nel merito.

Nel merito, la Corte reputa corretta la conclusione della CTR, pur rettificandone la motivazione. La norma richiamata considera sopravvenienze attive i ricavi conseguiti a fronte di oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, nonché la sopravvenuta insussistenza di tali poste. Ne deriva che la contestabilità di una sopravvenienza presuppone l’iscrizione di una posta passiva reale ed effettiva in anni precedenti e il successivo venir meno della passività per un evento sopravvenuto.

Nel caso di specie, l’Amministrazione aveva contestato l’inesistenza della posta passiva e, su tale base, l’aveva qualificata sopravvenienza attiva in un esercizio successivo, per di più diverso dal primo in cui essa si sarebbe manifestata. La Corte richiama il proprio orientamento, al quale dichiara di voler dare continuità, secondo cui non rientra tra le sopravvenienze attive l’accertamento sopravvenuto dell’insussistenza originaria di una passività iscritta in un precedente bilancio.

Il concetto di sopravvenienza attiva esige che la spesa, la perdita o la passività già iscritta fosse esistente e che la sua effettività sia poi venuta meno, o che il suo ammontare si sia ridotto a favore del contribuente. Resta estranea a tale ambito l’ipotesi della passività iscritta in un determinato bilancio ancorché inesistente, perché documentata da atti o fatture falsi, materialmente o ideologicamente, o privi dei requisiti per la deduzione: in tal caso gli effetti tributari della posta indebitamente iscritta si sono già realizzati nell’esercizio in cui la perdita fu rilevata.

Pertanto la stessa contestazione contenuta nell’avviso di accertamento risulta errata: applicare l’art. 88 Tuir a fronte di componenti negative ritenute insussistenti non è consentito. L’Ente impositore avrebbe dovuto, se del caso, contestare e dimostrare direttamente l’inesistenza o fittizietà dei pagamenti relativi al debito originariamente inesistente. Difettando ogni motivazione idonea a sorreggere diversamente la ripresa, il ricorso è rigettato e l’annullamento degli avvisi è confermato.