ATI e società di fatto, onere della prova a carico dell’Amministrazione (Cass. civ. Sez. V n. 17744 del 01.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento tributario nei confronti di un’Associazione temporanea di imprese, la doglianza con cui l’Amministrazione finanziaria lamenti che il giudice di merito abbia ritenuto non provata la costituzione di una società di fatto sotto lo schermo formale dell’ATI si risolve in un’istanza di revisione delle valutazioni e del convincimento del giudice, inammissibile in cassazione. La violazione dell’art. 2697 cod. civ. si configura solo quando il giudice attribuisca l’onere della prova a una parte diversa da quella gravata, non quando lamenti un’incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie. La selezione degli indizi e la loro convergenza rientrano nell’art. 2729 cod. civ. e nella prudenza del giudice.

Il Fatto

L’Associazione temporanea di imprese impugnava l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate rideterminava IVA, IRAP e IRES per l’anno 2006, previa riqualificazione dell’ATI in termini di società di fatto, per la mancanza di distinzione tra le opere realizzate dalle singole imprese.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso, ritenendo l’ATI priva di soggettività fiscale passiva. La Commissione tributaria regionale della Calabria confermava la decisione, rilevando che l’Ufficio non aveva provato la stipulazione di una società di fatto tra le imprese raggruppate. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con due motivi; l’ATI restava intimata.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo, proposto ex art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ., l’Ufficio denunciava violazione degli artt. 55, 5 e 6 del d.P.R. n. 917/1986, degli artt. 1325 n. 2, 2082, 2195 e 2247 cod. civ. e dell’art. 37 del d.lgs. n. 163/2006, in combinato disposto con l’art. 2697 cod. civ. La CTR avrebbe errato nel concentrare il giudizio sulle caratteristiche astratte dell’ATI, anziché sul carattere esteriore del suo atteggiarsi.

La Corte dichiara il motivo inammissibile. La disamina della CTR esclude la fondatezza della ricostruzione dell’Ufficio e la doglianza, ancorché formulata come violazione di legge, si risolve in un’istanza di revisione del convincimento del giudice di merito, estranea al giudizio di legittimità (Cass., Sez. U., n. 24148 del 2013). La violazione dell’art. 2697 cod. civ. ricorre solo se il giudice attribuisca l’onere della prova a un soggetto diverso da quello gravato (Cass. n. 9055 del 2022).

Il motivo è anche infondato. La selezione degli indizi offerti dall’Amministrazione rientra nel meccanismo dell’art. 2729 cod. civ., che si articola nella previa analisi di tutti gli elementi indiziari e nella successiva valutazione complessiva della loro convergenza (Cass. n. 9054 del 2022; Cass. n. 9336 del 2023; Cass. n. 3703 del 2012). La CTR ha ritenuto non provata la ricostruzione dell’avviso di accertamento, basata su mere congetture prive di riscontro fattuale, e non ha violato l’art. 2697 cod. civ.

Con il secondo motivo, ex art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ., l’Ufficio denunciava la nullità della sentenza per violazione degli artt. 2 e 36 d.lgs. n. 546/1992 e degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., per omesso accertamento dell’affectio societatis. Il motivo, che ripropone la medesima doglianza sotto diverso angolo, è infondato: la motivazione è apparente solo se graficamente esistente ma inidonea a rendere percepibile il fondamento della decisione (Cass., Sez. U., n. 8053 del 2014; Cass. n. 7090 del 2022). La CTR ha argomentato il proprio decisum, ritenendo ipotetiche le deduzioni dell’Agenzia.