Responsabilità del liquidatore per debiti fiscali della società estinta (Cass. civ. Sez. V n. 3273 del 09.02.2025)

Principi di diritto (Massima)
La responsabilità del liquidatore per i debiti fiscali della società estinta, disciplinata dall’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, ha natura civilistica e non tributaria, traendo titolo da un fatto proprio ex lege. Ne consegue che, per la legittimità dell’atto di accertamento emesso nei suoi confronti ai sensi del comma 5 della stessa disposizione, non costituisce condizione necessaria la preventiva iscrizione a ruolo del debito, né la notifica dell’atto impositivo alla società prima della sua cancellazione dal registro delle imprese. Rileva soltanto che l’atto di accertamento sia notificato al liquidatore entro il termine di decadenza del potere di accertamento e sia motivato con riferimento ai presupposti e all’entità del debito tributario già facente capo alla società, nonché ai presupposti oggettivi e soggettivi della responsabilità.

Il Fatto

Una società di capitali, appartenente a un gruppo societario, venne posta in liquidazione volontaria e, dopo circa cinque anni, cancellata dal registro delle imprese con conseguente estinzione. Prima della cancellazione, l’amministrazione finanziaria aveva avviato un procedimento di accertamento, ritenendo elusiva l’operazione di ristrutturazione del debito posta in essere dal gruppo, da cui sarebbe emersa una sopravvenienza attiva sottratta a tassazione Ires per il 2007.

Non soddisfatta dei chiarimenti resi dalla società, l’ufficio notificò alla stessa l’avviso di accertamento e, ai sensi dell’art. 2495 c.c. e dell’art. 36, comma 5, del d.P.R. n. 602 del 1973, lo notificò anche agli ex soci e a quanti avevano rivestito le cariche di liquidatore e amministratore, tra cui il contribuente. Quest’ultimo impugnò la rettifica dinanzi alla C.T.P. di Milano, che accolse il ricorso; l’appello dell’Agenzia delle Entrate fu rigettato dalla C.T.R. Lombardia. Avverso tale sentenza l’ufficio ha proposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, resistito dal contribuente con controricorso e memoria.

La Motivazione della Corte

In via preliminare, la Corte respinge l’eccezione di inammissibilità del ricorso, proposta dal contribuente sul presupposto che un capo autonomo della sentenza di primo grado, favorevole al contribuente, non sarebbe stato impugnato in appello. I giudici rilevano che con il primo motivo di appello l’ufficio aveva espressamente devoluto alla C.T.R. la questione della possibilità di far valere la responsabilità dei soggetti indicati nell’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973 anche quando la cancellazione della società sia intervenuta nel corso del procedimento di accertamento. Su tale questione, quindi, non si è formato il giudicato interno e il ricorso è ammissibile.

Nel merito, il primo motivo è dichiarato fondato. Richiamando le Sezioni Unite n. 32790 del 27.11.2023, la Corte ribadisce che la responsabilità del liquidatore ha natura civilistica e non tributaria, con la conseguenza che per la legittimità dell’atto di accertamento non è condizione necessaria la preventiva iscrizione a ruolo, né la notifica dell’atto alla società prima della cancellazione. Ciò che rileva è che l’atto sia notificato al liquidatore entro il termine di decadenza e sia adeguatamente motivato.

La sentenza impugnata è giudicata contraddittoria: da un lato afferma che la cancellazione non estingue i crediti e i debiti fiscali non liquidati, dall’altro pretende che l’atto di accertamento fosse giunto ai liquidatori prima della cancellazione. L’errore di diritto risiede proprio in quest’ultima affermazione, che subordina la responsabilità del liquidatore a un presupposto non previsto dalla legge.

Il secondo e il terzo motivo, esaminati congiuntamente, sono fondati per quanto di ragione. La C.T.R. non ha ricostruito con completezza le vicende societarie, non ha trattato la questione dell’elusione, ritualmente devoluta in appello, e ha trattato promiscuamente le posizioni di amministratori e liquidatori senza isolare quella del contribuente. In particolare, non ha spiegato le ragioni per cui ha ritenuto superata la presunzione di distribuzione degli utili nelle società a ristretta base partecipativa, richiamata dalla Sez. V n. 21158 del 29.07.2024.

Il giudice del rinvio dovrà pertanto motivare specificamente sul superamento di tale presunzione, con riferimento al tempo in cui è sorto il debito tributario e all’attivo che la società possedeva in quel momento, accertando se al momento dell’insediamento del nuovo liquidatore vi fosse ancora attivo da distribuire e indicando i mezzi di prova su cui fonda il proprio accertamento. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata e la causa rinviata alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.