Impugnazione dell’atto atipico e sopravvenuto avviso di accertamento (Cass. civ. Sez. V n. 22416 del 08.08.2024)

Principi di diritto (Massima)
In tema di contenzioso tributario, la natura tassativa dell’elencazione degli atti impugnabili di cui all’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992 non preclude al contribuente la facoltà di impugnare atti impositivi atipici, che portino a conoscenza le ragioni fattuali e giuridiche di una ben individuata pretesa tributaria. Tale facoltà, tuttavia, non esclude l’onere di impugnare successivamente l’atto impositivo tipico, per evitare il consolidamento della pretesa dell’ente impositore. Ne consegue che l’impugnazione dell’atto tipico fa venir meno l’interesse alla decisione sull’atto atipico impugnato in via facoltativa, con conseguente inammissibilità del ricorso principale per sopravvenuta carenza di interesse e inefficacia del ricorso incidentale tardivo, ai sensi dell’art. 334, secondo comma, cod. proc. civ.

Il Fatto

La società contribuente impugnava un avviso bonario relativo alla Tarsu dovuta per l’anno 2010, emesso dal Comune. La Commissione tributaria provinciale rigettava l’impugnazione; la Commissione tributaria regionale della Calabria, in parziale riforma, accoglieva per quanto di ragione l’appello della società, riconoscendo la riduzione tariffaria per la stagionalità dell’attività turistico-residenziale e rigettando gli altri motivi.

Avverso tale sentenza la società proponeva ricorso per cassazione con tre motivi; il Comune resisteva con controricorso contenente due motivi di ricorso incidentale. La questione approda in legittimità perché, nelle more, era stato notificato al contribuente un avviso di accertamento relativo alle medesime annualità, con conseguente sopravvenuta formazione del giudicato sull’atto impositivo tipico.

La Motivazione della Corte

La Corte rileva anzitutto che, per il periodo di imposta in contestazione, era intervenuta la pronuncia Cass., 14 giugno 2022, n. 19199, che aveva annullato le delibere tariffarie del Comune per gli anni 2008 e 2009 e cassato con rinvio, affermando che, se il regime tariffario viene annullato dal giudice amministrativo, il giudice tributario non può limitarsi al mero annullamento dell’avviso, ma deve individuare la disciplina applicabile, continuando a trovare applicazione la tariffa precedentemente vigente ai sensi dell’art. 69, comma primo, ultimo periodo, del d.lgs. n. 507 del 1993. In esito al rinvio, il giudice di secondo grado aveva pronunciato sentenza n. 2011/2023, del 13 luglio 2023, passata in giudicato.

Su questa base la Corte enuncia il principio regolatore del regime delle impugnazioni avverso atti impositivi diversi, tipici e atipici: la successiva impugnazione dell’avviso di accertamento fa venir meno l’interesse per il giudizio precedente sull’atto atipico. Il Collegio richiama la massima secondo cui, pur ammissibile l’impugnazione facoltativa di atti atipici, rimane necessaria l’impugnazione dell’atto tipico successivamente adottato, per evitare il consolidamento della pretesa tributaria; una volta emesso tale atto, viene meno l’interesse del contribuente alla decisione sull’atto impugnato in via facoltativa.

La Corte richiama sul punto Cass., 8 aprile 2022, n. 11481, Cass., 17 gennaio 2023, n. 1213, Cass., 11 maggio 2012, n. 7344, Cass., 29 ottobre 2021, n. 30736. Ne trae la inammissibilità del ricorso principale.

Da tale declaratoria consegue, ai sensi dell’art. 334, secondo comma, cod. proc. civ., l’inefficacia del ricorso incidentale tardivo, notificato in data successiva alla pubblicazione della sentenza impugnata. Il Collegio richiama in proposito Cass., 22 giugno 2021, n. 17707, Cass., 18 gennaio 2019, n. 1343, Cass., 3 luglio 2018, n. 17335, Cass., 29 novembre 2016, n. 24291, Cass., 22 marzo 2007, n. 6937.

Quanto alle spese, la Corte dispone la compensazione integrale, derivando l’inammissibilità del ricorso principale e la perdita di efficacia di quello incidentale dal medesimo fatto costitutivo correlato all’emissione e impugnazione dell’atto impositivo tipico e alla sopravvenuta formazione del giudicato. Il Collegio esclude, inoltre, la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, trattandosi di misura eccezionale e non estensibile, e venendo in considerazione un’ipotesi di inammissibilità sopravvenuta alla proposizione del ricorso.