Rimborso spese di accesso del medico ambulatoriale imponibile ai fini IRPEF (Cass. civ. Sez. V n. 15337 del 09.06.2025)

Principi di diritto (Massima)
Il rimborso spese di accesso alla sede di lavoro situata in un Comune diverso da quello di residenza del medico ambulatoriale convenzionato, determinato con il criterio forfettario dell’indennità chilometrica dall’art. 35 del d.P.R. n. 271 del 2000, è ontologicamente diverso dalle indennità di trasferta di cui all’art. 51, comma 5, TUIR. Queste ultime presuppongono spostamenti temporanei in Comune diverso da quello in cui la prestazione è ordinariamente effettuata, su richiesta e nell’interesse del datore di lavoro. Il rimborso in esame non rientra in alcuna delle ipotesi legali di deroga al principio di onnicomprensività del reddito da lavoro dipendente fissato dall’art. 51, comma 1, TUIR, né può essere ricondotto alla previsione del comma 2, lett. d), che concerne le prestazioni di servizi di trasporto collettivo. Esso va pertanto ricompreso tra le somme a qualunque titolo percepite in relazione al rapporto di lavoro dipendente ed è soggetto a imposizione fiscale.

Il Fatto

Il contribuente, medico specialista ambulatoriale, aveva impugnato il diniego con cui l’Agenzia delle Entrate aveva negato il rimborso dell’IRPEF trattenuta sulle somme percepite a titolo di rimborso spese di viaggio per i periodi di imposta 2012, 2013, 2014 e 2015. Il diniego riguardava le somme corrisposte per gli spostamenti verso sedi di servizio collocate in un Comune diverso da quello di residenza.

La commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso, ritenendo che la spesa eccedente quella rientrante nella normalità della prestazione lavorativa non potesse costituire reddito. La commissione tributaria regionale, con la sentenza impugnata, aveva rigettato l’appello dell’Ufficio, qualificando le somme come aventi funzione risarcitoria e non retributiva. Di qui il ricorso per cassazione dell’Agenzia delle Entrate, affidato a un unico motivo.

La Motivazione della Corte

La questione giuridica riguarda la qualificazione fiscale del rimborso spese di accesso corrisposto al medico ambulatoriale convenzionato che opera in un Comune diverso da quello di residenza. L’Ufficio ha dedotto la violazione e falsa applicazione dell’art. 51 TUIR e dell’art. 35 del d.P.R. n. 271 del 2000, attuativo dell’art. 48 dell’accordo collettivo nazionale per i medici specialisti ambulatoriali interni.

La Corte ha richiamato il proprio orientamento, espresso da Cass. n. 2124 del 2024 e dalle successive Cass. nn. 2126 e 2184 del 2024, confermato da Cass. n. 12075 del 2024. Il rimborso spese di accesso, calcolato forfettariamente secondo l’indennità chilometrica, è ontologicamente diverso dalle indennità per trasferta: queste ultime presuppongono spostamenti temporanei e sono legate a esigenze del datore di lavoro, mentre il rimborso in esame attiene stabilmente all’attività di ambulatorio svolta fuori dal Comune di residenza.

I commi da 5 a 8 dell’art. 51 TUIR introducono una parziale non concorrenza alla formazione del reddito in deroga al principio di onnicomprensività del primo comma. Tale deroga non è applicabile alla fattispecie, poiché l’attività esterna trova autonoma disciplina nell’art. 32 dell’accordo collettivo nazionale, che prevede un emolumento forfettario aggiuntivo calcolato sul compenso orario.

Né il rimborso può essere ricondotto alla previsione dell’art. 51, comma 2, lett. d), TUIR, riferita alle prestazioni di servizi di trasporto collettivo, trattandosi di spostamenti individuali. Il giudice di merito ha quindi fatto mal governo dei principi normativi e giurisprudenziali, affermando la natura non retributiva dell’indennità e la sua non imponibilità.

Il ricorso è stato accolto e la sentenza cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito ai sensi dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., con il rigetto dell’originario ricorso del contribuente. Le spese dei gradi di merito e del giudizio di legittimità sono state compensate, per essersi consolidato l’orientamento accolto successivamente alla proposizione del ricorso.