Appello tributario, specificità dei motivi e pieno effetto devolutivo (Cass. civ. Sez. V n. 1259 del 19.01.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel processo tributario l’onere di impugnazione specifica imposto dall’art. 53, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 è assolto anche quando l’Amministrazione finanziaria si limiti a riproporre in appello le ragioni poste a sostegno della legittimità del proprio operato già dedotte in primo grado. L’appello tributario ha carattere devolutivo pieno: non è limitato al controllo di vizi specifici, ma tende al riesame della causa nel merito. La sanzione di inammissibilità per difetto di specificità dei motivi va interpretata restrittivamente, trattandosi di disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia. Ove dall’atto di gravame, interpretato nel suo complesso, emerga in termini inequivoci la volontà di contestare la decisione di primo grado nella sua interezza, l’onere è soddisfatto.

Il Fatto

Due avvisi di accertamento per IRES e IVA, relativi all’anno d’imposta 2014, erano stati notificati a una società farmaceutica in ragione di un’asserita operazione elusiva. Il meccanismo contestato muoveva da un contratto di fornitura tra la controllante estera e un terzo produttore: si assumeva che il passaggio delle fatturazioni attraverso la società italiana consentisse a quest’ultima di detrarre l’IVA altrimenti non dovuta e permettesse alla controllante estera di beneficiare di un finanziamento i cui interessi non erano stati indicati.

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della società contribuente, annullando gli atti impositivi. La Commissione tributaria di secondo grado aveva poi dichiarato inammissibile l’appello dell’Ufficio, sul rilievo che la decisione di primo grado si reggeva su una ratio decidendi autonoma — l’insussistenza di un danno per l’Erario — non specificamente impugnata, con conseguente passaggio in giudicato di quel capo. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

Il nucleo della decisione investe l’art. 53, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992 e la portata dell’onere di impugnazione specifica nel processo tributario. La Corte richiama la propria giurisprudenza secondo cui la riproposizione in appello delle ragioni inizialmente poste a fondamento dell’impugnazione assolve l’onere quando il dissenso investe la decisione nella sua interezza o quando dall’atto di gravame, interpretato nel suo complesso, le ragioni di censura siano ricavabili, seppur per implicito, in termini inequivoci.

Il fondamento è nel carattere devolutivo pieno dell’appello tributario, mezzo di gravame non limitato al controllo di vizi specifici ma volto al riesame della causa nel merito. Ne deriva che l’onere di specificità può ritenersi assolto anche quando l’Amministrazione finanziaria si limiti a ribadire in appello le stesse argomentazioni già dedotte in primo grado. La sanzione di inammissibilità va letta restrittivamente, in conformità all’art. 14 disp. prel. cod. civ., perché disposizione eccezionale che limita l’accesso alla giustizia.

Applicando tali principi, la Corte osserva che il giudice di appello aveva ravvisato un difetto di specifica impugnazione del capo relativo all’inesistenza di un danno per l’Erario. Ma la lettura dell’atto di appello — riprodotto ai fini del rispetto del principio di autosufficienza e recante specifica considerazione del capo su cui si assumeva il giudicato — dimostra che l’Ufficio ha inteso mettere in discussione la sentenza di primo grado nella sua interezza, chiedendo l’integrale conferma della tesi posta a base degli atti impositivi.

La Commissione di secondo grado ha dunque errato nel dichiarare inammissibile l’appello, spogliandosi del proprio potere di decidere nel merito. Da ciò deriva, per difetto di interesse, l’inammissibilità del secondo e del terzo motivo di ricorso. La Corte richiama il principio per cui, dopo una statuizione di inammissibilità con cui il giudice si sia spogliato della potestas iudicandi, le argomentazioni sul merito eventualmente inserite sono svolte ad abundantiam: la parte soccombente non ha onere né interesse a impugnarle, ed è inammissibile l’impugnazione che pretenda un sindacato su quella motivazione.

Il primo motivo è pertanto accolto, con cassazione della sentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese.