Frode fiscale e truffa: specialità delle norme tributarie sul rimborso non dovuto (Cass. pen. Sez. II n. 27038 del 23.07.2025)

Principi di diritto (Massima)
Nel rapporto tra il delitto di truffa aggravata ai danni dello Stato e le fattispecie penali tributarie di frode fiscale sussiste un rapporto di specialità, poiché la condotta fraudolenta diretta all’evasione esaurisce il proprio disvalore all’interno della normativa speciale, salvo che dalla condotta derivi un profitto ulteriore e diverso rispetto all’evasione. Tale ratio va ribadita anche in relazione alla dichiarazione infedele di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000, fatto meno grave rispetto alle ipotesi di frode fiscale, poiché l’ottenimento di rimborsi non dovuti a seguito della falsa rappresentazione di oneri inesistenti comporta esclusivamente un vantaggio fiscale, senza ulteriori profitti diversi rispetto all’operazione in danno dell’Agenzia delle Entrate. Ne consegue che la condotta di mera indicazione di elementi passivi inesistenti non può essere recuperata nell’alveo della truffa aggravata, quand’anche non superi la soglia di punibilità tributaria.

Il Fatto

Il Tribunale di Reggio Calabria, sezione per il riesame dei provvedimenti cautelari reali, con ordinanza del 20 marzo 2025 accoglieva l’istanza proposta nell’interesse dell’indagato avverso il decreto di sequestro preventivo emesso dal G.I.P. dello stesso tribunale. Il giudice del riesame annullava il provvedimento e disponeva la restituzione di quanto in sequestro.

Secondo il tribunale, le attività di indicazione di elementi passivi inesistenti nelle dichiarazioni modello 730 presentate dall’indagato configuravano non la contestata truffa aggravata, bensì il diverso fatto di cui all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000, non punibile per mancato superamento della soglia. Riteneva inoltre assente il periculum in mora, in considerazione del limitato importo percepito. Avverso tale ordinanza proponeva ricorso il Procuratore della Repubblica.

La Motivazione della Corte

La Corte respinge il ricorso, ritenendo infondato il primo motivo. Gli elementi collegati alla falsità delle dichiarazioni annuali non valgono a qualificare la condotta ai sensi dell’art. 640 cod. pen., piuttosto che nella fattispecie correttamente individuata dal tribunale e riconducibile all’art. 4 d.lgs. n. 74/2000, non punibile per mancato superamento della soglia.

Il Collegio richiama l’interpretazione delle Sezioni Unite n. 1235 del 28/10/2010, dep. 2011, Giordano, secondo cui è configurabile un rapporto di specialità tra le fattispecie penali tributarie in materia di frode fiscale e il delitto di truffa aggravata, poiché qualsiasi condotta fraudolenta diretta all’evasione esaurisce il proprio disvalore penale nel quadro della normativa speciale, salvo che derivi un profitto ulteriore e diverso dall’evasione.

La Corte sottolinea come la negazione del rapporto di specialità si ponga in contraddizione con la ratio della riforma di cui al d.lgs. n. 74/2000, che ha incentrato la risposta punitiva sulla dichiarazione annuale, negando rilevanza penale autonoma alle violazioni “a monte”. La stessa pronuncia ha qualificato il sistema sanzionatorio fiscale come un sistema chiuso e autosufficiente, all’interno del quale si esauriscono tutti i profili repressivi.

Tale principio, affermato con riferimento ai rapporti tra i reati di emissione e utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti e la truffa aggravata, va ribadito anche in caso di dichiarazione infedele, fatto meno grave, poiché anche in tal caso l’ottenimento di rimborsi non dovuti comporta esclusivamente un vantaggio fiscale, senza ulteriori profitti diversi dalla operazione in danno dell’Agenzia delle Entrate.

Gli elementi valorizzati dal pubblico ministero ricorrente — quali i CAF non esistenti, i falsi profili dei contribuenti e il procacciamento dei clienti — possono concorrere ad attestare l’esistenza di una struttura organizzata, ma non costituiscono gli elementi in forza dei quali l’Agenzia delle Entrate ha erogato il rimborso, conseguente invece alla sola falsa rappresentazione di dati relativi a spese nelle dichiarazioni modello 730.

Quanto alle conclusioni del Procuratore Generale, la Corte le ritiene suggestive ma non fondate: il P.G. finisce per ricollegare la condotta tipica alla più lieve fattispecie di cui all’art. 316-ter cod. pen., con conseguente impossibilità di accoglimento del ricorso in punto qualificazione giuridica. Il rigetto del primo motivo determina l’assorbimento della doglianza sul periculum in mora.