Spese di ristrutturazione dell’immobile locato e inerenza dei costi per il conduttore (Cass. civ. Sez. 5 n. 21698 del 25.06.2026)

Principi di diritto (Massima)
Il requisito dell’inerenza di un costo rispetto all’attività d’impresa deve essere valutato nel caso concreto, avendo riguardo alla natura dell’attività esercitata e all’attitudine della spesa a generare potenzialmente ricavi. In tale prospettiva, le spese di manutenzione straordinaria di un immobile locato, sostenute dal conduttore, sono deducibili quando risultino non solo utili ma addirittura necessarie per l’esercizio dell’attività commerciale, come nel caso in cui gli interventi siano imposti dalla casa madre per l’adeguamento del fabbricato agli standard richiesti ai propri concessionari. La deducibilità non è esclusa dal fatto che il beneficiario ultimo delle opere sia il proprietario locatore, atteso che l’assenza di una valorizzazione economica del bene di proprietà di terzi non fa venir meno la correlazione tra il costo e l’esercizio effettivo dell’attività d’impresa.

Il Fatto

A seguito di una verifica, l’Agenzia delle Entrate notificava alla società, concessionaria per la vendita di autovetture, due avvisi di accertamento relativi all’anno d’imposta 2008, con i quali recuperava a tassazione maggior reddito per quote di ammortamento di costi ritenuti non inerenti e per omessa contabilizzazione di ricavi. La società, che aveva stipulato un contratto di sublocazione di un immobile adibito a show room e officina, aveva sostenuto le spese per la ristrutturazione del fabbricato, imposte dalla casa madre per l’adeguamento ai propri standard. La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente il ricorso, annullando i primi due rilievi; l’appello dell’Amministrazione finanziaria veniva rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale, che confermava la deducibilità dei costi sostenuti dalla contribuente.

La Motivazione della Corte

Con il primo motivo, l’Agenzia delle Entrate deduceva la violazione degli artt. 85, 102 e 109, quinto comma, del D.P.R. n. 917 del 1986, sostenendo che le spese di ristrutturazione dell’immobile locato, essendo state sostenute dal conduttore, difettavano del requisito dell’inerenza in quanto il beneficiario ultimo delle opere sarebbe stato esclusivamente il proprietario locatore. La Corte osserva che la ricorrenza dell’inerenza deve essere stimata in concreto, in considerazione della natura dell’attività esercitata e dell’attitudine della spesa a generare potenzialmente ricavi. Nel caso di specie, le spese risultavano non solo utili ma addirittura necessarie per l’esercizio dell’attività commerciale, essendo indispensabili per adeguare l’immobile agli standard richiesti dalla casa madre; senza tali interventi la società non avrebbe potuto affatto iniziare l’attività.

La Corte richiama il precedente di Cass. 25.2.2011, n. 6936, citato dall’Amministrazione finanziaria, secondo cui l’inerenza postula la correlazione tra la spesa e l’esercizio effettivo dell’attività economica dell’imprenditore. Tuttavia, nel caso in esame, vertendosi in materia di opere pacificamente indispensabili al contribuente per l’esercizio dell’attività d’impresa, il requisito risulta rispettato. La Corte rileva inoltre che la stessa Agenzia riconosce che le opere sono state “eseguite per esigenze della contribuente” e che risulta indimostrato che gli interventi potessero rivestire utilità per soggetti diversi dalla conduttrice o comportassero una valorizzazione economica del bene. Il primo motivo di ricorso è pertanto respinto.

Con il secondo motivo, l’Amministrazione finanziaria censurava la violazione dell’art. 85, primo comma, lett. a), del D.P.R. n. 917 del 1986, dell’art. 36 del D.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 2728 c.c., in relazione all’annullamento del secondo rilievo riguardante alcuni costi di gestione del fabbricato che, secondo l’Ufficio, dovevano essere riaddebitati alla proprietà come da contratto di locazione. La CTR aveva affermato che tali costi risultavano aggiuntivi rispetto a quelli previsti contrattualmente e quindi non riaddebitabili, ma senza indicare cosa emergesse dall’allegato richiamato né quali fossero le previsioni contrattuali da cui desumere tale conclusione.

La Corte ritiene che il giudice dell’appello non abbia dato conto degli elementi istruttori posti a fondamento della propria decisione, rendendo impossibile verificare la correttezza della valutazione espressa. In conseguenza, il secondo motivo di ricorso risulta fondato. La Corte accoglie quindi il secondo motivo, rigetta il primo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per un nuovo esame.