Cessione d’azienda celata nel conferimento: la riqualificazione non può basarsi su elementi extratestuali (Cass. civ. Sez. 5 n. 11062 del 24.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
Ai fini dell’imposta di registro, l’art. 20 d.P.R. n. 131/1986, nel testo novellato dall’art. 1, comma 87, della legge n. 205/2017 e come interpretato autenticamente dall’art. 1, comma 1084, della legge n. 145/2018, ha efficacia retroattiva e si applica anche agli atti stipulati prima della sua entrata in vigore, purché i relativi processi tributari siano ancora pendenti. Ne consegue che l’Amministrazione finanziaria non può riqualificare un atto presentato alla registrazione sulla base di elementi extratestuali o di atti ad esso collegati. Il principio di prevalenza della sostanza sulla forma deve comunque originare dalla valutazione degli effetti giuridici dell’atto, e non di quelli meramente economici. La regola processuale del vincolo derivante dal giudizio di rinvio ai sensi dell’art. 384 c.p.c. cede allo ius superveniens.

Il Fatto

La controversia trae origine dall’avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate applicava l’imposta di registro complementare in relazione a un atto del 2007 con cui una società aveva conferito la propria azienda in una società conferitaria, acquisendone una partecipazione. L’Amministrazione finanziaria, valorizzando elementi fattuali quali l’intestazione fiduciaria delle quote e la concessione di un mutuo ipotecario, riteneva che il formale conferimento celasse, nella sua causa concreta, una cessione d’azienda.

In un primo grado di giudizio di legittimità, la Corte di cassazione, con la pronuncia n. 8794/2017, aveva cassato la sentenza del giudice regionale con rinvio, invitando ad applicare il canone della prevalenza della sostanza sulla forma di cui all’art. 20 d.P.R. n. 131/1986 e a valutare circostanze di fatto anche non emergenti dal tenore letterale delle clausole contrattuali. Il giudice del rinvio, uniformandosi, dichiarava legittimi gli avvisi impugnati. Avverso tale decisione la società proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione esamina congiuntamente i primi quattro motivi di ricorso, tutti incentrati sulla portata precettiva dell’art. 20 d.P.R. n. 131/1986. La società deduceva, in particolare, la violazione della norma come modificata dall’art. 1, comma 87, della legge n. 205/2017 e come interpretata dall’art. 1, comma 1084, della legge n. 145/2018, assumendo che tale interpretazione autentica, avente efficacia retroattiva, precludeva la riqualificazione del negozio in base a elementi extratestuali.

La Corte ritiene le censure fondate, ricostruendo il quadro normativo e giurisprudenziale. Il nuovo testo dell’art. 20 TUR dispone che l’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti collegati. Tanto la Corte Costituzionale, con le sentenze n. 158/2020 e n. 39/2021, quanto la Corte di Giustizia dell’Unione Europea hanno confermato la legittimità di tale assetto normativo.

La sentenza impugnata si pone in contrasto con i principi sopra richiamati, avendo interpretato le operazioni negoziali nella loro sostanziale unitarietà sulla base di elementi extratestuali. Il giudice del rinvio era peraltro vincolato all’orientamento espresso dalla Corte nella pronuncia n. 8794/2017, ma tale vincolo processuale cede allo ius superveniens e ai successivi interventi interpretativi, come avvenuto nella specie.

Il ricorso è accolto e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa è decisa nel merito con l’accoglimento dell’originario ricorso della contribuente e l’annullamento dell’avviso di liquidazione impugnato. Gli altri motivi di ricorso restano assorbiti. Le spese dell’intero giudizio sono integralmente compensate in ragione dei sopravvenuti interventi normativi e delle pronunce del Giudice delle leggi che hanno orientato la decisione.