Contabilità in nero: valido indizio, prova contraria non dal mero disconoscimento (Cass. civ. Sez. 5 n. 23310 del 15.07.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la contabilità in nero, costituita da appunti personali, schede o brogliacci rinvenuti presso la sede del contribuente, integra un valido elemento indiziario dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza prescritti dall’art. 39, primo comma, d.P.R. n. 600/1973, senza assumere l’efficacia probatoria privilegiata di cui all’art. 2700 c.c.. La prova contraria, il cui onere grava sul contribuente, non può essere integrata dal mero disconoscimento del contenuto dei documenti rinvenuti dagli organi verificatori, né da dichiarazioni rilasciate da terzi controinteressati, come i lavoratori che affermino di non aver ricevuto pagamenti non contabilizzati, trattandosi di elementi di natura meramente indiziaria che necessitano di riscontri oggettivi. La questione relativa all’illegittima acquisizione di dati in esito ad accessi ex art. 52 d.P.R. n. 633/1972 o indagini bancarie ex art. 32, comma 2, n. 7, d.P.R. n. 600/1973 per violazione dell’art. 8 CEDU richiede una verifica in concreto sull’esistenza e sul contenuto dell’autorizzazione e non può essere rilevata d’ufficio, dovendo essere articolata sin dal ricorso introduttivo.

Il Fatto

A seguito di un controllo della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle Entrate emetteva un avviso di accertamento nei confronti di una società operante nel settore della distribuzione di carburanti, rilevando, per l’anno d’imposta 2009, compensi non dichiarati e maggiori ricavi derivanti dall’occultamento di costi e dalla vendita in nero di GPL. L’atto impositivo, che recuperava IRES, IVA e IRAP, veniva impugnato dal contribuente dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva parzialmente il ricorso rideterminando i maggiori ricavi. La Commissione tributaria regionale della Puglia, sezione distaccata di Lecce, accogliendo l’appello del contribuente, annullava integralmente l’avviso di accertamento, ritenendo che il quadro indiziario, fondato su brogliacci e schede rinvenuti in azienda, non presentasse i requisiti di precisione richiesti, anche alla luce del disconoscimento del loro contenuto da parte dei dipendenti. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha preliminarmente esaminato l’eccezione sollevata dal contribuente nella memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c., relativa all’illegittimità dell’attività istruttoria per contrasto con l’art. 8 CEDU, alla luce delle recenti pronunce della Corte EDU Italgomme Pneumatici s.r.l. c. Italia, Agrisud 2014 S.r.l. c. Italia e Ferrieri e Bonassisa c. Italia. La Corte ha ritenuto l’eccezione inammissibile per tardività, non risultando che alcun difetto di autorizzazione fosse stato eccepito con il ricorso introduttivo. Sul punto ha precisato che la questione dell’illegittima acquisizione dei dati non può essere rilevata d’ufficio, né in sede di merito né in sede di legittimità, poiché involge un accertamento in fatto sull’esistenza e sul contenuto dell’autorizzazione, che deve essere svolto dal giudice di merito, e deve essere articolata sin dall’atto introduttivo per assicurare il pieno esercizio del diritto di difesa dell’amministrazione finanziaria. Le pronunce della Corte EDU, riguardando l’interpretazione conforme del diritto interno all’art. 8 CEDU, non possono avere efficacia recuperatoria di censure contro l’atto impositivo che avrebbero dovuto essere proposte con il ricorso introduttivo.

Nel merito, la Corte ha accolto l’unico motivo di ricorso, incentrato sulla violazione dell’art. 2697 c.c. e dell’art. 7 d.lgs. n. 546/1992. Ha richiamato il principio secondo cui la contabilità in nero, costituita da appunti personali e annotazioni informali dell’imprenditore, rappresenta un valido elemento indiziario dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, dovendosi ricomprendere nella nozione di scritture contabili tutti i documenti che registrino in termini quantitativi o monetari i singoli atti d’impresa. Tali documenti, pur non godendo dell’efficacia probatoria privilegiata di cui all’art. 2700 c.c., possono fondare l’accertamento analitico-contabile ex art. 39, primo comma, d.P.R. n. 600/1973, spettando al contribuente l’onere di fornire adeguata prova contraria.

La Corte ha quindi chiarito che la prova contraria non può essere integrata dal mero disconoscimento del contenuto dei documenti reperiti presso la sede del contribuente, né da dichiarazioni rilasciate da terzi controinteressati, come i lavoratori che affermino di non aver ricevuto retribuzioni in nero dal proprio datore di lavoro. Tali dichiarazioni, ancorché producibili nel giudizio tributario, assumono valore meramente indiziario e necessitano del supporto di riscontri oggettivi per poter superare la valenza probatoria della documentazione extracontabile. La sentenza impugnata è stata pertanto cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, per una nuova valutazione del materiale probatorio.