Contraddittorio endoprocedimentale e prova di resistenza nei tributi armonizzati (Cass. civ. Sez. 5 n. 23578 del 20.07.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di verifiche fiscali cd. “a tavolino”, nel quadro normativo anteriore all’introduzione dell’art. 6-bis della legge n. 212/2000, l’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale ha valenza generalizzata per i soli tributi armonizzati, mentre per quelli non armonizzati sussiste solo se espressamente previsto dalla legge. La violazione di tale obbligo comporta l’invalidità dell’atto solo a condizione che il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto gli elementi di fatto che avrebbe potuto far valere, non essendo sufficiente un’opposizione meramente pretestuosa, fittizia o strumentale. L’accertamento che si fondi su un compendio indiziario analitico-induttivo, in cui lo studio di settore svolge una funzione di mera parametrazione, non è qualificabile come accertamento standardizzato e, per i tributi non armonizzati, non richiede il previo contraddittorio.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate accertava nei confronti di una società a base ristretta maggiori ricavi ai fini IRES, IRAP ed IVA, rettificando i prezzi di vendita di appartamenti indicati nei rogiti sulla base dei valori OMI, dei mutui, delle perizie e dello scostamento da studi di settore. La società, deducendo la violazione dell’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale, impugnava gli atti.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva parzialmente i ricorsi; in appello la contribuente veniva soccombente. Avverso la sentenza della CTR la società proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte, richiamando le Sezioni Unite n. 24823 del 2015, ribadisce che l’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale per i tributi non armonizzati non è generalizzato, ma sussiste solo nelle ipotesi in cui risulti specificamente sancito. Nel caso di specie, l’accertamento non era basato esclusivamente sugli studi di settore, ma su un compendio di elementi (valori OMI, mutui, perizie) che lo qualificano come accertamento analitico-induttivo, con lo studio di settore quale mero strumento di quantificazione. Per tale tipologia di accertamento, nel regime ratione temporis, non è dovuto il contraddittorio per le imposte dirette.

Quanto all’IVA, tributo armonizzato, la Corte applica il principio espresso dalle Sezioni Unite n. 21271 del 2025 in tema di prova di resistenza: il contribuente deve enunciare elementi di fatto concreti che avrebbe potuto far valere, non mere ragioni giuridiche, con una valutazione probabilistica ex ante dell’idoneità a determinare un risultato diverso. Il giudice di merito aveva escluso che le deduzioni della società potessero condurre a un esito differente, e tale accertamento, non rinnovabile in sede di legittimità, è stato ritenuto conforme al magistero delle Sezioni Unite.

La Corte dichiara poi inammissibile la censura sulla gravità, precisione e concordanza delle presunzioni, trattandosi di valutazione fattuale del giudice di merito che ha applicato correttamente il criterio della valutazione complessiva e non atomistica degli indizi. Inammissibile anche il motivo sull’omesso esame di fatti decisivi, in quanto il fatto storico era stato considerato, seppur senza dar conto di tutte le risultanze probatorie.

Infine, in tema di spese, la Corte ribadisce che la compensazione è facoltà discrezionale del giudice di merito e la mancata motivazione sul suo esercizio non è censurabile in cassazione. Il ricorso è rigettato, con dichiarazione dei presupposti per il versamento del contributo unificato.