Presunzione semplice sui redditi esteri anche prima della presunzione legale ex d.l. n. 78/2009 (Cass. civ. Sez. 5 n. 47 del 01.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
La presunzione di evasione di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, conv. con modif. dalla l. n. 102/2009, ha natura sostanziale e non procedimentale, con la conseguenza che non ha efficacia retroattiva. Nei periodi d’imposta anteriori all’entrata in vigore della norma, l’Amministrazione finanziaria può comunque ricorrere ai medesimi fatti (redditi non dichiarati detenuti in Paesi a fiscalità privilegiata) sub specie di presunzione semplice, ai sensi degli artt. 2727 e 2729 c.c. Il giudice è tenuto a una valutazione dapprima analitica dei singoli elementi indiziari e poi complessiva e sintetica, per verificarne la concordanza e l’idoneità a fornire una valida prova presuntiva.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava al contribuente un avviso di accertamento con il quale riprendeva a tassazione, per l’anno d’imposta 2007, presunti redditi derivanti da investimenti detenuti all’estero e non indicati nel quadro RW, irrogando la relativa sanzione per omessa dichiarazione.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso ritenendo fondata l’eccezione di decadenza. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, pur reputando operante il raddoppio dei termini, rigettava l’appello dell’Ufficio, sul rilievo che la presunzione di evasione introdotta dal d.l. n. 78/2009 non avesse efficacia retroattiva e che l’Amministrazione avesse fatto uso di una doppia presunzione. Avverso tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate.

La Motivazione della Corte

Con l’unico motivo di ricorso, la ricorrente deduce la violazione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600/1973, degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. e dell’art. 116 c.p.c., lamentando che il giudice del gravame non avesse considerato che nell’atto di appello l’Amministrazione non aveva invocato la presunzione di evasione di cui all’art. 12 del d.l. n. 78/2009, ma le prove documentali e gli indizi gravi, precisi e concordanti emergenti dal processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza.

La Cassazione, nel ritenere il motivo fondato, richiama il proprio consolidato orientamento secondo cui la presunzione di evasione in esame non ha natura procedimentale ma sostanziale, sia perché le norme sulle presunzioni sono collocate nel codice civile tra quelle sostanziali, sia perché una diversa interpretazione potrebbe pregiudicare l’effettività del diritto di difesa del contribuente. Ne consegue la sua irretroattività.

La Corte precisa tuttavia che, ove la presunzione legale non sia applicabile ratione temporis, l’Amministrazione può comunque fare ricorso ai medesimi fatti oggetto della suddetta presunzione per costruire una presunzione semplice, la cui ammissibilità non è preclusa dalla natura sostanziale della norma. Il giudice di merito, pertanto, è tenuto a esaminare tutti i documenti e gli elementi indiziari offerti dall’Ufficio, valutandoli non atomisticamente ma nel loro insieme.

Quanto al metodo di valutazione della prova indiziaria, il giudice deve seguire un procedimento bifasico: una valutazione analitica degli elementi per scartare quelli privi di rilevanza e conservare quelli dotati di efficacia potenziale; quindi una valutazione complessiva per accertare se gli elementi siano concordanti e la loro combinazione sia idonea a fornire una prova presuntiva valida.

Alla luce di tali principi, la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, che procederà a un nuovo esame uniformandosi ai principi espressi, rimettendo al giudice del rinvio anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità.