Rimborso CFC e ravvedimento operoso: errore e interpello (Cass. civ., Sez. 5, n. 9224/2026)

Principi di diritto (Massima)
Il regime di tassazione delle Controlled Foreign Companies (CFC) di cui all’art. 167 TUIR non trova applicazione quando il presupposto soggettivo della norma, ossia la localizzazione del soggetto partecipato in uno Stato o territorio a fiscalità privilegiata, non sia integrato, indipendentemente dall’esperimento del preventivo interpello disapplicativo. L’onere della prova dell’assoggettamento a tassazione ordinaria nel Paese estero grava sul contribuente, che può fornirla mediante idonea documentazione, anche attestazioni dell’amministrazione fiscale estera. Il ravvedimento operoso, una volta perfezionato, configura un atto di adempimento spontaneo e costituisce un comportamento irretrattabile del contribuente, che preclude la successiva istanza di rimborso delle somme versate, salvo che il contribuente dimostri di essere incorso in un errore essenziale e riconoscibile ai sensi dell’art. 1428 c.c.

Il Fatto

La società Piaggio, incorporando la Aprilia, acquisiva il controllo di una società olandese dotata di una stabile organizzazione in Svizzera, che fino al 2007 aveva usufruito di un regime fiscale agevolato. A seguito di una riorganizzazione aziendale, l’attività della stabile organizzazione veniva ridotta a un mero back office commerciale. La società presentava interpello per la disapplicazione del regime CFC per il 2007, rigettato dall’Agenzia delle Entrate. A seguito del rigetto, provvedeva al versamento dell’IRES dovuta con ravvedimento operoso. Nel 2008, la stabile organizzazione riceveva dall’amministrazione elvetica attestazione di assoggettamento a tassazione ordinaria. La società chiedeva il rimborso di quanto versato per il 2008, ritenendo non più applicabile il regime CFC. L’Agenzia rigettava l’istanza. La CTR della Toscana accoglieva il ricorso della società, ritenendo non necessario l’interpello disapplicativo e ammettendo il rimborso. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte ha rigettato i primi tre motivi di ricorso e accolto il quarto. Quanto al primo e secondo motivo (relativi all’obbligatorietà dell’interpello), la Corte ha rilevato che la CTR aveva fondato la decisione su due autonome rationes decidendi: la prima, non censurata dall’Agenzia, secondo cui la stabile organizzazione, non usufruendo più di un regime fiscale agevolato a partire dal 2008, non era ricompresa tra i soggetti di cui al d.m. 21/11/2001, con la conseguente inapplicabilità dell’intero art. 167 TUIR, prescindendo dalla procedura di interpello. La mancata impugnazione di tale autonoma ratio ha reso inammissibili le censure relative all’obbligatorietà dell’interpello.

Per il terzo motivo, concernente la prova dell’avvenuta tassazione ordinaria in Svizzera, la Corte ha ritenuto la censura infondata. La CTR aveva infatti accertato, con giudizio di fatto insindacabile in sede di legittimità, che la certificazione dell’amministrazione elvetica, i documenti di pagamento delle imposte federali, cantonali e municipali, e la documentazione prodotta erano sufficienti a dimostrare l’esclusione della stabile organizzazione dai soggetti di cui al decreto ministeriale. La Corte ha richiamato il principio per cui l’onere della prova dell’assoggettamento a tassazione ordinaria grava sul contribuente, ma può essere assolto con idonea documentazione.

La Corte ha accolto il quarto motivo, relativo all’ammissibilità dell’istanza di rimborso. Ha richiamato il principio secondo cui il ravvedimento operoso, una volta perfezionato, configura un atto di adempimento spontaneo, equivalente a un comportamento irretrattabile del contribuente. L’istanza di rimborso successiva è inammissibile, salvo che il contribuente dimostri di essere incorso in un errore essenziale e riconoscibile ex art. 1428 c.c. sulla debenza dell’imposta. La CTR, nel riconoscere il rimborso, non aveva verificato la sussistenza di tali presupposti. La Corte ha quindi cassato la sentenza sul punto e rinviato alla CTR per il necessario accertamento.

Implicazioni Pratiche

1. Onere probatorio per l’esclusione dal regime CFC: per il difensore del contribuente che intenda escludere l’applicabilità del regime CFC, è necessario fornire la prova che il soggetto estero partecipato non sia localizzato in uno Stato o territorio a fiscalità privilegiata, anche mediante attestazioni dell’amministrazione fiscale estera e documentazione dei pagamenti delle imposte ordinarie; la mera allegazione non è sufficiente, occorrendo elementi documentali specifici.
2. Ravvedimento operoso e rimborso: il contribuente che abbia versato imposte con ravvedimento operoso non può successivamente chiedere il rimborso delle stesse, a meno che non dimostri che il versamento sia stato determinato da un errore essenziale e riconoscibile sulla debenza dell’imposta; la Corte ha rinviato alla CTR per la verifica dei requisiti dell’errore, che deve essere valutato alla luce dell’art. 1428 c.c.
3. Interpello disapplicativo e presupposto soggettivo: l’esperimento dell’interpello disapplicativo ex art. 167, comma 5, TUIR non è necessario quando il contribuente dimostri che il soggetto estero partecipato non possiede il requisito soggettivo della localizzazione in un Paese a fiscalità privilegiata; in tal caso, la procedura di interpello è superflua e non è condizione per l’ammissibilità del rimborso.

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