Principi di diritto (Massima) In tema di ICI, l’esenzione di cui all’art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504/1992, nel testo novellato dal d.l. n. 203/2005 e dal d.l. n. 223/2006, deve essere applicata nell’accezione compatibile con la decisione della Commissione europea del 19 dicembre 2012 e con la sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea del 6 novembre 2018 (cause riunite C-622/16 P, C-623/16 P e C-624/16 P), sicché il beneficio spetta solo a condizione che l’attività svolta nell’immobile sia esercitata a titolo gratuito o dietro versamento di un importo simbolico, a copertura di una frazione del costo effettivo del servizio. La verifica deve essere condotta in concreto, avendo riguardo alla misura delle rette, ed è irrilevante la natura non lucrativa dell’ente, il tenore degli atti statutari o il finanziamento pubblico delle scuole paritarie. L’esenzione compete, di regola, solo in caso di utilizzo diretto del bene da parte dell’ente possessore, potendo estendersi all’utilizzo indiretto, anche mediante comodato, solo in presenza di un rapporto di stretta strumentalità tra l’ente concedente e quello utilizzatore. Ai sensi dell’art. 10, comma 4, d.lgs. n. 504/1992, è escluso l’obbligo dichiarativo per gli immobili esenti. L’ingiunzione di pagamento può essere legittimamente emessa ex art. 12 d.lgs. n. 504/1992 anche se gli avvisi di accertamento prodromici sono stati impugnati e non sospesi. Il regime de minimis, di cui all’art. 16-bis d.l. n. 131/2024, convertito con modificazioni dalla legge n. 166/2024, esclude il recupero dell’ICI per gli anni dal 2006 al 2011 se l’aiuto non supera la soglia di 200.000,00 euro nel triennio mobile, con onere della prova a carico del contribuente.
Il Fatto
Un Comune aveva emesso un avviso di accertamento e una ingiunzione di pagamento per l’ICI relativa agli anni 2006 e 2007, in relazione a un immobile concesso in locazione a una scuola dell’infanzia e adibito a scuola materna, di cui era proprietaria una chiesa parrocchiale, la quale non aveva presentato la dichiarazione né corrisposto l’imposta, ritenendo di essere esente ai sensi dell’art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504/1992.
La Commissione tributaria provinciale riconosceva l’esenzione e la Commissione tributaria regionale del Piemonte rigettava l’appello del Comune, affermando la natura non commerciale dell’attività di scuola materna e l’identità soggettiva tra la parrocchia proprietaria e quella gestrice, nonché annullando l’ingiunzione perché emessa sull’erroneo presupposto della mancata impugnazione degli avvisi di accertamento. Il Comune proponeva ricorso per cassazione con cinque motivi.
La Motivazione della Corte
La Corte di cassazione ha accolto il secondo, il terzo e il quinto motivo di ricorso, rigettando il primo e il quarto. Con riguardo al primo motivo, volto a far valere la nullità della sentenza per motivazione apparente, la Corte ha ricordato che deve ritenersi apparente solo la motivazione che non renda percepibili le ragioni della decisione, escludendo ogni rilievo al mero difetto di sufficienza. Nel caso di specie, la Commissione regionale aveva chiaramente espresso le ragioni del proprio convincimento, sicché la censura è stata rigettata.
Nel merito dell’esenzione, la Corte ha ribadito che la previsione dell’art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. n. 504/1992 non integra un aiuto di Stato incompatibile con l’art. 107 TFUE solo a condizione che l’attività sia svolta con modalità non economiche e, cioè, a titolo gratuito o dietro versamento di un corrispettivo simbolico. Il parametro di riferimento è la simbolicità della retta, mentre non rileva che la gestione operi in perdita, né che l’ente sia privo di scopo di lucro, né che la scuola paritaria riceva finanziamenti pubblici o concorra al sistema nazionale di istruzione. La Corte ha precisato che grava sul contribuente l’onere di dimostrare, in concreto, che l’attività non sia svolta con modalità commerciali, essendo irrilevante il dato statutario.
Quanto al requisito oggettivo, la Corte ha affermato che l’esenzione compete tendenzialmente solo in caso di utilizzo diretto dell’immobile da parte dell’ente possessore per lo svolgimento di attività non commerciali, potendo essere estesa all’utilizzo indiretto, anche in forza di un contratto di comodato, solo qualora sia accertata una stretta strumentalità tra l’ente concedente e quello utilizzatore, appartenenti alla medesima “architettura strutturale”, e sempre che la concessione sia del tutto gratuita, senza alcuna forma di remunerazione. Il giudice di appello aveva omesso tale accertamento, fondando la propria valutazione sul valore meramente contabile dei differenti codici fiscali.
Con riferimento all’obbligo dichiarativo, la Corte ha ritenuto infondata la doglianza del Comune, osservando che l’art. 10, comma 4, d.lgs. n. 504/1992 esonera dall’obbligo dichiarativo i soggetti esenti, assumendo rilievo esclusivo la verifica sulla spettanza del beneficio. Ha, inoltre, accolto il quinto motivo, relativo alla legittimità dell’ingiunzione fiscale, affermando che l’art. 12 d.lgs. n. 504/1992 consente la riscossione coattiva anche in presenza di avvisi di accertamento impugnati ma non sospesi.
Da ultimo, la Corte ha esaminato la questione, di natura nomofilattica, dell’applicabilità del regime de minimis in relazione alla disciplina degli aiuti di Stato, come risultante dalla decisione della Commissione europea del 3 marzo 2023, n. 2023/2103, recepita dall’art. 16-bis d.l. n. 131/2024. La Corte ha chiarito che il versamento dell’ICI per gli anni dal 2006 al 2011 può essere escluso se l’aiuto non supera la soglia di 200.000,00 euro nell’arco del triennio mobile, con onere della prova a carico del contribuente, assolvibile, per il periodo antecedente all’attivazione del registro nazionale degli aiuti, mediante autocertificazione. Ha, quindi, cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, per l’accertamento fattuale sulle concrete modalità di svolgimento dell’attività didattica e sul rispetto della soglia de minimis.
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