La presunzione legale dell’art. 12 d.l. n. 78/2009 non è retroattiva perché ha natura sostanziale (Cass. civ. Sez. 5 n. 7214 del 25.03.2026)

Principi di diritto (Massima)
La presunzione legale relativa di cui all’art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009, convertito con modificazioni dalla legge n. 102/2009, secondo cui gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute in Stati o territori a regime fiscale privilegiato si presumono costituiti, salva prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione, ha natura sostanziale e non procedimentale. Tale norma introduce, in favore del fisco, una presunzione più favorevole rispetto al quadro normativo previgente e non può pertanto trovare applicazione, per effetto del principio di irretroattività di cui all’art. 3 della legge n. 212/2000 e dell’art. 11 delle disposizioni sulla legge in generale, con riferimento a fattispecie verificatesi prima del 1° luglio 2009.

Il Fatto

A seguito di accertamenti eseguiti dal Nucleo di Polizia Tributaria nell’ambito di un procedimento penale, emergeva la titolarità, in capo al contribuente, di polizze solo apparentemente assicurative, in realtà costituenti prodotti finanziari detenuti in Svizzera. L’importo non era stato indicato nel quadro RW della dichiarazione dei redditi relativa all’anno d’imposta 2005. Sulla base della presunzione di cui all’art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009, l’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento con il quale rettificava il reddito complessivo, accertando una maggiore IRPEF.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso ritenendo la norma non retroattiva; il successivo appello dell’Ufficio veniva respinto dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia, che confermava la decisione di primo grado. L’Agenzia delle entrate proponeva quindi ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo.

La Motivazione della Corte

Con l’unico motivo di ricorso, l’Ufficio lamentava la violazione dell’art. 12, comma 2, d.l. n. 78/2009, nonché la falsa applicazione dell’art. 3 della legge n. 212/2000 e dell’art. 11 delle disposizioni sulla legge in generale, per non avere la CTR ritenuto la norma di natura procedimentale e, come tale, dotata di efficacia retroattiva. La questione della natura sostanziale o procedurale della norma è stata risolta dalla Corte nel senso della natura sostanziale.

La Corte ha richiamato il proprio orientamento, espresso sin dall’ordinanza del 2 febbraio 2018, n. 2662, secondo cui la norma in esame, ponendo in favore del fisco una più favorevole presunzione legale relativa rispetto al quadro normativo previgente, contrasta con il tradizionale criterio della sedes materiae, che colloca le norme in tema di presunzioni nel codice civile e dunque nel diritto sostanziale. Inoltre, l’applicazione retroattiva della norma pregiudicherebbe l’effettivo esercizio del diritto di difesa del contribuente, il quale, sulla base del quadro normativo previgente, non avrebbe avuto interesse alla conservazione di una certa documentazione, in contrasto con i principi di cui agli artt. 3 e 24 Cost..

La natura sostanziale della disposizione è stata ribadita da una nutrita e costante giurisprudenza di legittimità, che la Corte ha diffusamente richiamato, sino alle pronunce più recenti. Ne consegue che la norma non può trovare applicazione con riferimento all’atto impugnato, relativo all’anno d’imposta 2005, essendosi la fattispecie verificata prima del 1° luglio 2009. La sentenza impugnata ha fatto corretta applicazione dei principi richiamati.

Il ricorso è stato pertanto rigettato, con condanna dell’Agenzia delle entrate, soccombente, al pagamento delle spese del giudizio di legittimità in favore dei contribuenti.