La memoria integrativa posteriore al deposito documentale vale come motivi aggiunti se ha contenuto sostanziale (Cass. civ. Sez. 5 n. 5331 del 09.03.2026)

Principi di diritto (Massima)
Nel contenzioso tributario il ricorso introduttivo delimita rigidamente l’oggetto del giudizio, costituendo la causa petendi entro cui può chiedersi l’annullamento dell’atto impositivo. L’integrazione dei motivi è consentita, ai sensi dell’art. 24, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, solo quando sia resa necessaria dal deposito di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti o per ordine della commissione, entro il termine perentorio di sessanta giorni dalla conoscenza del deposito. Tale norma, avendo natura eccezionale, non è applicabile in via analogica. L’atto con cui il contribuente integra le originarie doglianze, ancorché qualificato come memoria illustrativa, è ammissibile se il suo contenuto sostanziale veicola motivi aggiunti conseguenti alla produzione documentale dell’Amministrazione, prevalendo la sostanza sulla forma. La nullità dell’avviso di accertamento non è rilevabile d’ufficio e l’eccezione non formulata in primo grado è inammissibile nelle fasi successive.

Il Fatto

Alcuni contribuenti impugnavano dinanzi alla Commissione tributaria provinciale l’avviso di presa in carico concernente una pretesa erariale derivante da un avviso di accertamento emesso nei confronti di un soggetto deceduto, deducendo di non aver mai ricevuto la notifica dell’atto presupposto. Costituitasi l’Agenzia delle entrate, quest’ultima depositava la documentazione comprovante l’avvenuta notifica per compiuta giacenza. I contribuenti, con atto indicato come memoria illustrativa, contestavano allora la regolarità della notifica dell’avviso di accertamento e la loro qualità di eredi del contribuente defunto.

La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso ritenendo provata la notifica dell’atto presupposto. I contribuenti proponevano appello, accolto dalla Commissione tributaria regionale della Campania, che annullava l’atto impugnato per irregolarità della notifica dell’avviso di accertamento. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte ha preliminarmente esaminato il primo motivo, con cui l’Agenzia deduceva l’illegittimità della sentenza per avere pronunciato su vizi del procedimento notificatorio non tempestivamente dedotti. L’art. 18 d.lgs. n. 546/1992 richiede che il ricorso contenga l’indicazione dei motivi, mentre l’art. 24, comma 2 dello stesso decreto consente l’integrazione dei motivi solo quando necessaria per il deposito di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti.

Richiamando il proprio consolidato orientamento, la Corte ha ribadito che la nullità dell’avviso di accertamento non è rilevabile d’ufficio e che i motivi aggiunti sono ammessi nella limitata ipotesi di deposito documentale effettuato dall’Amministrazione. Nel caso di specie, tuttavia, la stessa Agenzia ricorrente dava atto che i contribuenti avevano espressamente chiesto alla Commissione di ordinare il deposito dell’originale dell’avviso di accertamento al fine di proporre eventualmente motivi aggiunti. La conseguente contestazione della notifica, intervenuta dopo tale deposito, era quindi ammissibile.

La Corte ha inoltre affermato, valorizzando il principio della prevalenza della sostanza sulla forma, che non è decisiva la circostanza che l’atto integrativo sia stato formalmente qualificato come memoria illustrativa, dovendosi avere riguardo al suo contenuto concreto. Tanto la Commissione provinciale quanto la Commissione regionale avevano sostanzialmente trattato l’atto come veicolo di motivi aggiunti, sicché il primo motivo di ricorso è stato rigettato.

Il secondo motivo è stato invece ritenuto fondato. La Corte ha ricordato che l’art. 8, commi 1 e 4, l. n. 890/1982 disciplina il deposito del piego e la comunicazione al destinatario mediante raccomandata con avviso di ricevimento. Nel caso di specie, la sentenza impugnata aveva rilevato anomalie nella scansione procedurale, ma senza individuare con chiarezza quale fosse il vizio invalidante del procedimento notificatorio e senza esplicitare quale documentazione fosse stata valutata. La Corte ha pertanto cassato la sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversa composizione, affinché rivaluti la documentazione agli atti, in particolare le relate di notificazione e le comunicazioni di avvenuto deposito, e si pronunci anche sulle questioni assorbite, tra cui lo status di eredi di alcuni contribuenti che avevano documentato la rinuncia all’eredità.