Interposizione fittizia e ripresa a tassazione della perdita su crediti (Cass. civ. Sez. 5 n. 13623 del 11.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973 ha finalità antielusiva di carattere generale, volta a far prevalere la sostanza sulla forma. Esso consente di imputare al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l’effettivo possessore per interposta persona. L’ambito applicativo della norma non è limitato alla mera imputazione di redditi positivi, ma si estende alla rettifica di qualsiasi manipolazione che, attraverso il diaframma di un soggetto interposto, miri a creare un indebito vantaggio fiscale, incluso il conseguimento di deduzioni non spettanti. Ne consegue che l’Amministrazione finanziaria può disconoscere la validità di una cessione di credito pro soluto conclusa con un soggetto interposto e recuperare a tassazione la perdita su crediti dedotta dal cedente, in applicazione dell’art. 101, quinto comma, TUIR.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava alla società contribuente un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2013, con il quale recuperava a tassazione la perdita su crediti dedotta dalla società. L’Ufficio riteneva che la cessione pro soluto del credito, vantato nei confronti di un debitore inadempiente, fosse stata stipulata con una società interposta, costituita ad hoc dal commercialista della contribuente, al solo scopo di creare artificialmente il presupposto per la deduzione della perdita.

La società contribuente impugnava l’avviso di accertamento. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso e la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria confermava la decisione. La società proponeva quindi ricorso per cassazione, affidato a otto motivi, lamentando in particolare la violazione dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, l’omessa applicazione delle garanzie procedurali di cui all’art. 10-bis della legge n. 212/2000 e la nullità dell’avviso per mancata redazione del processo verbale di constatazione.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione, nel confermare la sentenza impugnata, chiarisce che la finalità dell’art. 37, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973 è antielusiva e non presuppone un comportamento fraudolento, essendo sufficiente un uso improprio di un legittimo strumento giuridico. La norma non si limita alla sola imputazione di redditi positivi: il suo ambito si estende alla rettifica di qualsiasi manipolazione che, tramite un soggetto interposto, sia finalizzata a conseguire deduzioni non spettanti.

La Corte esclude la violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato. Ad una lettura della sentenza di merito, emerge che il giudice di appello non ha qualificato la fattispecie come abuso del diritto ai sensi dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000, ma ha fondato la propria decisione sulla diversa fattispecie dell’interposizione fittizia. Trattandosi di istituti distinti, le censure relative alla violazione delle garanzie procedurali previste per l’abuso del diritto sono inconferenti.

Con riferimento alla motivazione della sentenza impugnata, la Corte osserva che la stessa espone in modo chiaro gli elementi fattuali – quali la costituzione ad hoc della società cessionaria, il comportamento antieconomico e il mancato pagamento del prezzo – e da essi trae, con ragionamento logico e coerente, la presunzione di interposizione fittizia. La motivazione si colloca ben al di sopra della soglia del minimo costituzionale richiesto dall’art. 111 Cost. e le censure che mirano a una nuova valutazione dei fatti sono inammissibili in sede di legittimità.

La Corte dichiara inammissibile anche il motivo concernente l’omesso esame di un fatto decisivo, in quanto la sentenza di appello conferma quella di primo grado sulle medesime ragioni di fatto, con conseguente applicazione della regola della doppia conforme di cui all’art. 348-ter, ultimo comma, cod. proc. civ.

Infine, sulla questione sollevata dalla ricorrente in memoria, la Corte disattende la richiesta di sollevare questione di legittimità costituzionale dell’art. 5 del d.lgs. n. 87/2024, nella parte in cui limita l’applicazione delle nuove e più miti sanzioni alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024. La deroga al principio di retroattività della lex mitior è giustificata da ragioni cogenti di tutela di controinteressi di rango costituzionale, quali l’equilibrio di bilancio. Richiamando la giurisprudenza della Corte costituzionale e della Corte di Giustizia UE, la Corte esclude che il principio del favor rei, ai sensi dell’art. 49 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, imponga l’applicazione retroattiva di una riforma che non modifica la qualificazione dell’illecito ma solo l’entità della sanzione.