Operazioni oggettivamente inesistenti: la prova di resistenza non si fonda sulla regolarità contabile (Cass. civ. Sez. 5 n. 13487 del 09.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento fondato su fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, l’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale, ai sensi dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, vige con valenza generalizzata solo per i tributi armonizzati, mentre per quelli non armonizzati opera solo nelle ipotesi tassativamente previste. La violazione del contraddittorio determina l’invalidità dell’atto solo se il contribuente assolve all’onere della c.d. prova di resistenza, che richiede la specifica indicazione dei fatti e delle informazioni mancate e la loro concreta idoneità a orientare l’Amministrazione verso un risultato diverso. La prova di resistenza non può essere data mediante la dimostrazione della regolarità contabile, della registrazione delle fatture e dei pagamenti, elementi tipici del meccanismo fraudolento e funzionali a dissimularlo; è, inoltre, irrilevante la buona fede del cessionario quando la fittizietà riguardi l’operazione stessa e non il soggetto emittente. L’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, avendo natura sostanziale, si applica solo ai giudizi introdotti dopo il 16 settembre 2022.

Il Fatto

A seguito di un controllo nei confronti della società fornitrice, l’Amministrazione finanziaria ha ritenuto oggettivamente inesistenti le operazioni poste in essere dalla società contribuente, recuperando a tassazione i costi e l’IVA detratta, oltre a irrogare sanzioni. La società ha impugnato gli avvisi di accertamento, deducendo la violazione del contraddittorio endoprocedimentale e l’effettività delle operazioni. I giudici di merito hanno accolto il ricorso, ritenendo assolta la prova di resistenza sulla base della copiosa documentazione prodotta e della perizia di parte, che attestava la regolarità contabile e dei pagamenti, e hanno dichiarato l’atto carente di motivazione. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha esaminato congiuntamente i motivi di ricorso, entrambi fondati. In primo luogo, ha richiamato il principio affermato dalle Sezioni Unite n. 21271 del 2025, secondo cui, nella disciplina precedente all’introduzione dell’art. 6-bis legge n. 212/2000, l’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale ha valenza generalizzata solo per i tributi armonizzati. Nel caso di specie, l’avviso impugnato riguardava anche IRES e IRAP, sicché la CTR ha errato nell’omologare il trattamento dei tributi armonizzati a quelli non armonizzati, essendo pacificamente esclusa l’applicabilità dell’art. 12 legge n. 212/2000 trattandosi di verifica “a tavolino” svolta mediante questionario.

Quanto all’IVA, la Corte ha precisato che, in assenza di formalità prestabilite, il contraddittorio può svolgersi con modalità deformalizzate, come l’invio di questionari, ma la prova di resistenza non può ritenersi assolta dalla mera produzione di ampia documentazione. Essa deve fondarsi sulla specifica indicazione dei fatti e delle informazioni mancanti e sulla loro concreta idoneità a determinare un risultato diverso dell’esercizio del potere impositivo, secondo una valutazione probabilistica ex ante.

Con specifico riferimento alle fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, la Corte ha escluso che la prova di resistenza possa essere fornita mediante la dimostrazione dei pagamenti, della regolarità della contabilità e della registrazione delle fatture, né è sufficiente la produzione di documentazione che attesti in termini meramente cartolari la successiva rivendita della merce. Tali elementi, secondo la giurisprudenza di legittimità, sono normalmente ricorrenti nelle frodi attuate mediante fatturazione per operazioni oggettivamente inesistenti e sono funzionali a creare una situazione di apparente regolarità.

La Corte ha, infine, ritenuto inconferente il richiamo all’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, qualificato come norma di natura sostanziale e non processuale, applicabile solo ai giudizi introdotti successivamente al 16 settembre 2022. Ha, altresì, censurato la ricostruzione dell’onere probatorio operata dalla CTR, che aveva illegittimamente cumulato alla prova dell’inesistenza oggettiva dell’operazione quella di un elemento soggettivo di buona fede, del tutto irrilevante quando la fittizietà riguarda l’operazione stessa. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.