Abuso del diritto: la società costituita per requisito di bando non è artificio elusivo (Cass. civ. Sez. V n. 24019 del 24.07.2026)

Principi di diritto (Massima)
Configura abuso del diritto l’operazione priva di sostanza economica che, nel rispetto formale delle norme fiscali, realizza essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. La prova del disegno elusivo e delle sue modalità attuative incombe sull’amministrazione finanziaria; grava sul contribuente l’onere di allegare ragioni economiche alternative o concorrenti. La costituzione di una società non integra artificio negoziale quando la forma societaria costituisca requisito soggettivo imposto dalla lex specialis della procedura di dismissione: in tal caso il ricorso allo strumento ha giustificazione giuridica propria. La sola prossimità temporale tra la costituzione della società e l’entrata in vigore di una disposizione fiscalmente favorevole non è indice sufficiente di elusione, dovendosi accertare se l’operazione complessa abbia avuto inizio in epoca anteriore. Accertato l’abuso, il giudice non può escludere in via automatica le ragioni extrafiscali non marginali, anche di ordine organizzativo o gestionale.

Il Fatto

L’Ufficio ha rettificato la dichiarazione dei redditi di un contribuente per l’anno 2011, accertando una plusvalenza non dichiarata da cessione immobiliare e la conseguente maggiore imposta, con addizionali, contributo di solidarietà e sanzione. La contestazione qualificava come elusiva una sequenza negoziale: costituzione di una società veicolo, subentro nel preliminare di acquisto di un immobile, lavori di valorizzazione e cambio di destinazione d’uso, rivalutazione e cessione delle quote a una società terza, con assoggettamento della plusvalenza all’imposta sostitutiva del due per cento in luogo della tassazione ordinaria.

Il giudice di primo grado ha accolto il ricorso, escludendo l’abuso e ravvisando una giustificazione economica e gestionale nella previsione del bando e nelle attività di valorizzazione. La Commissione tributaria regionale ha accolto l’appello dell’Ufficio, affermando la legittimità dell’atto. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con due motivi, entrambi ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

La Motivazione della Corte

I motivi, connessi, sono fondati. La Corte richiama l’art. 10-bis della legge n. 212 del 2000 e l’elaborazione consolidata (Cass., Sez. Un., nn. 30055 e 30057 del 2008; da ultimo Cass. n. 30585/2025 e n. 32305/2025): il divieto di abuso preclude i vantaggi ottenuti mediante uso distorto di strumenti giuridici in difetto di ragioni economicamente apprezzabili. Perché la pratica sia elusiva occorre che il risparmio d’imposta costituisca lo scopo essenziale e prevalente, con ragioni economiche marginali o manifestamente inattendibili.

Fermo restando che al contribuente è consentito scegliere fra più alternative quella meno onerosa, la prova dell’elusione deve incentrarsi sulla manipolazione funzionale degli strumenti giuridici e sulla loro mancata conformità a una normale logica di mercato. Sul piano dell’onere della prova, il disegno elusivo va dimostrato dall’amministrazione, mentre al contribuente spetta l’allegazione delle ragioni economiche concorrenti.

Applicati questi criteri, la ricostruzione del giudice d’appello non regge. È pacifico che il bando per la dismissione del patrimonio immobiliare imponesse, quale requisito di partecipazione, la qualità soggettiva di persona giuridica. La costituzione di una società ad hoc non poteva dunque essere assunta a elemento sintomatico di fraudolenza: le persone fisiche non avrebbero potuto acquistare l’immobile in tale qualità. Il giudice di merito ha invece rovesciato il dato, facendone un elemento essenziale della natura elusiva.

La forma societaria risponde inoltre a normalità economica in ragione delle attività strumentali richieste dall’operazione: ristrutturazione dell’edificio, mutamento di destinazione d’uso e relativi adempimenti amministrativi e urbanistici, difficilmente eseguibili da una pluralità di persone fisiche con criteri di economicità ed efficienza, oltre al diverso regime di responsabilità patrimoniale. Restano non indagati la deducibilità dei costi dei lavori su beni strumentali, l’eventuale coincidenza tra le compagini sociali delle due società coinvolte, rilevante per verificare la destinazione del vantaggio ai medesimi soci, e le ragioni dell’intervento finanziario del terzo acquirente.

Quanto al fattore temporale, la Corte esclude che la brevità della sequenza e la costituzione della società subito dopo l’entrata in vigore della disposizione di favore siano di per sé indicative: occorre accertare se l’operazione, per la sua complessità, sia iniziata in epoca anteriore, la costituzione della società rappresentando il punto di arrivo di un intervento economico programmato in tempi risalenti. Né il contratto per persona da nominare e la successiva cessione delle quote depongono, isolatamente, per una distorsione degli strumenti negoziali.

Vizio autonomo attiene al secondo motivo: ritenuto sussistente l’abuso, il giudice d’appello ha automaticamente escluso le ragioni extrafiscali non marginali, senza esaminarle. Il ricorso è accolto, la sentenza cassata con rinvio al giudice di secondo grado in diversa composizione, che rivaluterà tutti gli elementi addotti e, se del caso, i profili sanzionatori e le questioni di legittimità costituzionale prospettate nelle memorie.