Accertamento analitico-induttivo e deduzione forfettaria dei costi nelle indagini bancarie (Cass. civ. Sez. 5 n. 19578 del 13.06.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’accertamento analitico-induttivo basato su indagini bancarie ex art. 32, primo comma, n. 2), d.P.R. n. 600/1973 deve riconoscere al contribuente la deduzione forfettaria dei costi presuntivamente sostenuti per produrre il reddito imputato, in applicazione della sentenza della Corte costituzionale n. 10 del 2023, che impone di superare la regola rigorosa dell’art. 109 TUIR. In tema di contenzioso tributario, il giudice che ravvisi l’infondatezza parziale della pretesa dell’Amministrazione non deve limitarsi ad annullare l’atto impositivo, ma deve rideterminare il reddito entro i limiti posti dal petitum delle parti, avvalendosi dei poteri di valutazione e dei poteri istruttori attribuiti dall’art. 7 d.lgs. n. 546/1992. Il divieto di nuove eccezioni in appello di cui all’art. 57, comma 2, d.lgs. n. 546/1992 riguarda solo le eccezioni in senso stretto, non le mere difese che non introducono nuovi temi di indagine.

Il Fatto

A seguito di una verifica fiscale della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle Entrate notificava al contribuente, titolare di un’impresa agricola, quattro avvisi di accertamento per omessa dichiarazione di redditi relativi agli anni 2005, 2006, 2007 e 2009, basati sulle risultanze di un conto corrente bancario. In primo grado, la Commissione Tributaria Provinciale, recependo le conclusioni della consulenza tecnica d’ufficio, rideterminava il reddito accertato per le prime tre annualità in misura sensibilmente inferiore rispetto alle pretese dell’Ufficio e annullava parzialmente l’accertamento per il 2009.

L’Agenzia delle Entrate appellava le sentenze relative alle annualità 2005, 2006 e 2007, mentre prestava acquiescenza a quella sul 2009, impugnata invece dai contribuenti. La Commissione Tributaria Regionale, riuniti i giudizi, accoglieva parzialmente gli appelli dell’Ufficio, disconoscendo gli esiti della CTU e rideterminando il reddito per il 2005 e il 2006 sulla base dell’esito del contraddittorio preventivo con il contribuente. I contribuenti ricorrevano per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte ha preliminarmente respinto l’eccezione di inammissibilità del ricorso per carenza di interesse, rilevando che i contribuenti avevano precisato di mirare alla riforma parziale della sentenza impugnata, per ripristinare il più favorevole esito del primo grado: sussiste quindi un interesse concreto ex art. 100 cod. proc. civ.

Quanto al primo motivo, la Corte ha escluso la violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., richiamando la natura di impugnazione-merito del processo tributario, che tende all’accertamento sostanziale del rapporto controverso: il giudice che ravvisi l’infondatezza parziale della pretesa deve quantificare la pretesa tributaria entro i limiti del petitum, senza limitarsi all’annullamento dell’atto. Ha inoltre ritenuto ammissibile la specificazione, in appello, di contestazioni genericamente formulate in primo grado, trattandosi di mere difese e non di eccezioni in senso stretto. Il motivo è stato infine dichiarato inammissibile per la restante parte, per violazione dell’art. 366, primo comma, n. 6), cod. proc. civ., non avendo i ricorrenti trascritto il contenuto rilevante dell’atto di appello.

La Corte ha poi esaminato il secondo motivo, distinto in due profili. Ha rigettato la censura di carenza di motivazione, ritenendo la sentenza impugnata sorretta da una motivazione chiara, non apparente, avendo la CTR compiutamente esposto le ragioni del dissenso dalle conclusioni del CTU e fatto proprie le valutazioni dell’Ufficio, con motivazione per relationem che la giurisprudenza ritiene legittima.

Ha invece accolto il profilo relativo alla violazione dell’art. 32, primo comma, d.P.R. n. 600/1973, alla luce dello ius superveniens costituito dalla sentenza della Corte costituzionale n. 10 del 2023. La Corte ha ricostruito il quadro: nell’accertamento induttivo puro, i costi possono essere dedotti forfettariamente; nell’accertamento analitico-induttivo, la regola dell’art. 109 TUIR richiedeva elementi certi e precisi a prova del contribuente. Questo diverso regime determinerebbe un esito irragionevole, più severo per chi ha tenuto una contabilità attendibile. Pertanto, la deduzione forfettaria dei costi opera anche nel caso di accertamento analitico-induttivo fondato su indagini bancarie, come nel caso di specie.

La Corte ha accolto il secondo motivo, cassato la sentenza impugnata e rinviato alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Messina, in diversa composizione, affinché valuti l’eventuale deducibilità di costi forfettari dall’ammontare dei maggiori ricavi presunti, provvedendo anche sulle spese del giudizio di legittimità.