Accertamento bancario e presunzione di ricavi non dichiarati: onere della prova a carico del contribuente (Cass. civ. Sez. 5 n. 9166 del 11.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento bancario, gli artt. 32 del d.P.R. n. 600/1973 e 51 del d.P.R. n. 633/1972 pongono una presunzione legale in favore dell’erario che non necessita dei requisiti di gravità, precisione e concordanza richiesti per le presunzioni semplici ex art. 2729 c.c. La presunzione può essere superata dal contribuente solo attraverso una prova analitica, con specifica indicazione della riferibilità di ogni versamento o incasso, idonea a dimostrare che gli elementi desumibili dalle movimentazioni non attengono a operazioni imponibili; il giudice di merito è tenuto a verificare con rigore l’efficacia dimostrativa delle prove offerte per ciascuna operazione. Le scritture contabili dell’imprenditore non hanno valore di prova legale a suo favore e sono soggette al libero apprezzamento del giudice.

Il Fatto

A seguito di una verifica della Guardia di Finanza, l’Agenzia delle entrate aveva emesso un avviso di accertamento nei confronti della società contribuente, contestando, per l’anno 2010, maggior reddito di impresa ai fini Ires, Irap e Iva. I verificatori avevano rinvenuto presso i locali di un’altra società, cliente della contribuente, numerose fotocopie di assegni bancari, privi di indicazione del beneficiario, per un ammontare complessivo di euro 144.872,00, incassati dalla società accertata. I soggetti traenti risultavano clienti della società terza e non della contribuente, sicché gli incassi erano stati assimilati a cessioni di merci non documentate, non essendovi traccia nelle scritture contabili di corrispondenti operazioni commerciali tra le due società.

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente, ritenendo che gli incassi fossero stati regolarmente annotati in contabilità. La Corte di Giustizia tributaria di secondo grado della Puglia aveva invece accolto l’appello dell’Ufficio, ritenendo legittima la presunzione di ricavi non dichiarati. La società ha proposto ricorso per cassazione affidato a cinque motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte ha rigettato il ricorso, esaminando congiuntamente i primi quattro motivi e dichiarando infondato il quinto. Quanto al primo motivo, relativo alla distribuzione dell’onere probatorio, la Corte ha chiarito che il nuovo comma 5-bis dell’art. 7 del d.lgs. n. 546/1992, introdotto dalla legge n. 130/2022, non si applica ai giudizi introdotti prima del 16 settembre 2022 e, comunque, la sua precisazione circa la valutazione «in coerenza con la normativa tributaria sostanziale» salvaguarda le presunzioni legali previste dalla normativa sostanziale, la cui persistenza non contrasta con le disposizioni sull’onere della prova.

La Corte ha quindi ribadito il consolidato orientamento secondo cui l’art. 32 cit. impone di considerare ricavi sia i prelevamenti sia i versamenti su conto corrente, salvo che il contribuente provi che i versamenti sono registrati in contabilità e che i prelevamenti hanno avuto una specifica destinazione. Nella specie, la CGT di secondo grado ha correttamente ritenuto che la contribuente non avesse superato la presunzione: le scritture contabili, ai sensi degli artt. 2709 e 2710 c.c., fanno prova contro l’imprenditore e non hanno valore di prova legale a suo favore, essendo soggette al libero apprezzamento del giudice.

Quanto alle dichiarazioni rese dai clienti della società terza, prodotte solo in appello, la Corte ha ritenuto non aggredita la statuizione di inammissibilità per violazione dell’art. 58 del d.lgs. n. 546/1992, che costituiva la prima ratio decidendi; ne consegue l’inammissibilità, per difetto di interesse, della censura relativa alla loro valenza indiziaria. Per quanto riguarda la consulenza tecnica di parte, essa non ha valore di prova ma solo di indizio, il cui apprezzamento è rimesso alla valutazione discrezionale del giudice di merito, che non è obbligato a tenerne conto; il giudice di appello ne aveva puntualmente apprezzato il contenuto, ritenendolo privo di valenza probatoria.

Infine, il quarto motivo, incentrato sulla libertà delle forme negoziali, è stato ritenuto non attinente al decisum: la CGT non aveva preteso la forma scritta ad substantiam, ma aveva solo evidenziato la necessità di una scrittura che documentasse in modo incontrovertibile l’esistenza dell’accordo, quindi con valenza ad probationem. Il quinto motivo, concernente la nullità della sentenza per motivazione apparente, è stato dichiarato infondato, avendo la sentenza impugnata esposto adeguatamente le ragioni di fatto e di diritto poste a fondamento della decisione.