Accertamento induttivo e obbligo di considerare i costi: motivazione apparente e nullità della sentenza (Cass. civ. Sez. 5 n. 9086 del 10.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento dei redditi, ogni accertamento induttivo, sia esso analitico-induttivo o induttivo puro, deve tenere conto dei costi, anche forfettari, presuntivamente sostenuti per produrre il reddito imputato al contribuente, affinché il meccanismo di determinazione del reddito fondato su presunzioni rispetti il principio di capacità contributiva. È pertanto nulla, per motivazione apparente, la sentenza del giudice di merito che, nel confermare la pretesa fiscale, obliteri l’esame della doglianza relativa all’omessa considerazione dei costi correlati ai maggiori ricavi accertati, senza dare conto dell’iter logico-giuridico sottostante alla decisione. Resta valido, invece, l’avviso di accertamento che non menzioni le osservazioni del contribuente ex art. 12, settimo comma, l. n. 212/2000, poiché l’Amministrazione è tenuta a valutarle ma non a confutare analiticamente ciascuna di esse, configurandosi la nullità solo ove il contribuente dimostri la decisività delle osservazioni disattese.

Il Fatto

Alla contribuente, legale rappresentante di un’associazione culturale, l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2008, disconoscendo la natura non commerciale dell’attività svolta e operando il recupero a tassazione di IRES, IRAP e IVA, oltre sanzioni. L’accertamento scaturiva da una verifica fiscale culminata in un p.v.c., avverso cui la contribuente aveva presentato osservazioni ai sensi dell’art. 12, settimo comma, l. n. 212/2000, confutando i presupposti dell’esercizio di attività commerciale.

La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso e la Commissione tributaria regionale confermava la sentenza di primo grado, respingendo l’appello. La contribuente proponeva quindi ricorso per cassazione affidato a quattro motivi, lamentando tra l’altro la mancata motivazione dell’avviso sul mancato accoglimento delle osservazioni, la violazione dei requisiti della prova presuntiva, il vizio di motivazione apparente e l’illegittimità delle sanzioni.

La Motivazione della Corte

Sul primo motivo, la Suprema Corte ha escluso che l’avviso di accertamento debba argomentare specificamente sulle ragioni del mancato accoglimento delle osservazioni presentate in sede di contraddittorio endoprocedimentale. Richiamando l’orientamento inaugurato dalle Sezioni Unite n. 18184 del 2013, la Corte ha precisato che l’obbligo dell’Amministrazione è di “valutare” le osservazioni, non di fornire una confutazione analitica e puntuale di ciascuna di esse. La violazione del contraddittorio procedimentale si configura solo se il contribuente dimostri in giudizio che le osservazioni ignorate erano di tale specificità e rilevanza da poter incidere sull’esito dell’accertamento: nel caso di specie, la censura si risolveva in una critica generica.

Sul secondo motivo, concernente la sussistenza dell’attività commerciale e il ricorso a presunzioni ai sensi dell’art. 2729 c.c., la Corte ha ritenuto la censura inammissibile, trattandosi di una richiesta di rilettura alternativa degli elementi probatori. La valutazione della gravità, precisione e concordanza degli indizi costituisce un apprezzamento di fatto riservato al giudice di merito, insindacabile in sede di legittimità se sorretto da motivazione logica e non contraddittoria.

Il terzo motivo è stato invece accolto. La Corte ha rilevato che la sentenza impugnata aveva obliterato l’esame della doglianza relativa all’omessa considerazione dei costi, con un’affermazione apodittica che non dava conto dell’iter logico-giuridico sottostante. Richiamando i principi espressi dalla Corte cost. n. 10 del 2023 e il consolidato orientamento di legittimità, la Suprema Corte ha affermato che ogni accertamento induttivo deve considerare i costi, anche forfettari, presumibilmente sostenuti per produrre il reddito. La motivazione che non consente alcun controllo sull’esattezza e logicità del ragionamento decisorio attinge la soglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, sesto comma, Cost., configurandosi come motivazione apparente.

L’accoglimento del terzo motivo ha determinato l’assorbimento del quarto, relativo alla legittimità delle sanzioni: la rideterminazione della base imponibile da parte del giudice del rinvio inciderà necessariamente sulla quantificazione del tributo e, di conseguenza, sulla base di calcolo delle sanzioni. La Corte ha quindi rigettato i primi due motivi, accolto il terzo, assorbito il quarto e cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado del Veneto.