Contraddittorio endoprocedimentale su tributi armonizzati senza formalità ex art. 12, comma 7, l. 212/2000 (Cass. civ. Sez. 5 n. 13361 del 08.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
Nella disciplina anteriore all’art. 6-bis della legge n. 212/2000, introdotto dall’art. 1 del d.lgs. n. 219/2023, l’obbligo del contraddittorio preventivo vige, quanto ai tributi non armonizzati, solo se espressamente previsto, mentre ha valenza generalizzata per i soli tributi armonizzati. Per questi ultimi, al di fuori dei casi di accessi, ispezioni e verifiche nei locali destinati all’esercizio dell’attività di cui all’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, non sono stabilite particolari formalità, essendo sufficiente che sia assicurata l’effettività del contraddittorio, indipendentemente dagli strumenti concretamente adottati, quali il ricorso a procedure partecipative o l’impiego di altri meccanismi finalizzati all’interlocuzione preventiva, come l’inoltro di questionari. La violazione dell’obbligo comporta l’invalidità dell’atto, purché il contribuente abbia assolto all’onere di enunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valere e non abbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa. Il giudice di merito è tenuto a valutare in concreto se l’interlocuzione intervenuta abbia garantito il contraddittorio, dando atto dell’esito di tale accertamento nella motivazione.

Il Fatto

La società cooperativa contribuente impugnava dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Bari un avviso di accertamento relativo a maggiore IVA per l’anno d’imposta 2015, derivante dalla contestazione di infedele dichiarazione. La società, che aveva esercitato l’opzione per la cd. IVA per cassa, si doleva della violazione del contraddittorio preventivo. Il giudice di primo grado rigettava il ricorso.

La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia accoglieva invece l’appello, ritenendo applicabili le garanzie di cui all’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 anche ai tributi armonizzati e rilevando che l’Amministrazione, dopo la notifica del questionario, aveva emesso l’avviso di accertamento senza comunicare gli esiti degli accertamenti compiuti né assegnare il termine dilatorio di sessanta giorni. L’Amministrazione proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi; la società contribuente non resisteva.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha esaminato congiuntamente i primi due motivi di ricorso, concernenti rispettivamente la violazione e falsa applicazione dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 e l’omessa motivazione della sentenza impugnata, perché strettamente connessi, e li ha ritenuti fondati.

La Corte ha precisato che, nella disciplina anteriore all’introduzione dell’art. 6-bis della legge n. 212/2000, l’obbligo del contraddittorio preventivo aveva valenza generalizzata solo per i tributi armonizzati, come l’IVA, comportando la violazione l’invalidità dell’atto, salvo che l’opposizione del contribuente fosse meramente pretestuosa, richiamando le Sezioni Unite n. 21271/2025 e Sez. U. n. 24823/2015.

Tuttavia, per i tributi armonizzati, a differenza di quanto previsto per i casi di accessi, ispezioni e verifiche nei locali, non sono stabilite particolari formalità per il contraddittorio. La Corte ha richiamato il principio per cui è sufficiente assicurare l’effettività del contraddittorio, indipendentemente dagli strumenti adottati, quali il ricorso a procedure partecipative o l’impiego di altri meccanismi come l’inoltro di questionari e l’accesso agli atti, citando Cass. n. 18489/2024 e Cass. n. 20436/2021.

Nel caso di specie, la stessa società contribuente aveva fatto riferimento a interlocuzioni intervenute con l’Amministrazione prima dell’emissione dell’avviso e ai relativi verbali, circostanza menzionata anche dal giudice d’appello. La Corte ha quindi censurato la sentenza impugnata per aver ritenuto necessario il rispetto delle formalità dell’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000, ossia la comunicazione dell’esito degli accertamenti e il termine dilatorio di sessanta giorni, laddove avrebbe dovuto verificare in concreto se, attraverso le menzionate interlocuzioni, fosse stato garantito il diritto al contraddittorio, dando atto dell’esito di tale verifica in motivazione.

La Corte ha accolto i primi due motivi, dichiarando assorbiti i restanti due, e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, perché valuti se il contraddittorio sia stato effettivamente assicurato e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.