La motivazione dell’avviso di accertamento non richiede la prova dei fatti (Cass. civ. Sez. 5 n. 14993 del 19.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento è adempiuto quando il contribuente sia posto in grado di conoscere la pretesa nei suoi elementi essenziali e di contestarne l’an e il quantum, restando affidate al giudizio di impugnazione le questioni sull’effettivo verificarsi dei fatti e sulla loro idoneità a sostenere la pretesa. La motivazione per relationem è valida se l’atto richiamato è allegato, o se l’avviso ne riproduce il contenuto essenziale, ovvero se il contribuente già lo conosce per precedente notificazione. Va distinta la motivazione dell’atto impositivo dalla prova dei fatti costitutivi della pretesa: la prima delimita le contestazioni dell’Ufficio e consente la difesa del contribuente; la seconda attiene al fondamento sostanziale e va accertata in giudizio. La mancata allegazione del processo verbale di constatazione non rende invalido l’avviso se questo espone i fatti giustificativi, poiché l’indicazione degli elementi probatori, come le dinamiche di pagamento, attiene al merito.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate emetteva un avviso di accertamento nei confronti di una società, contestando, per l’anno d’imposta 2007, la mancata fatturazione di operazioni attive verso una società cliente, sulla base degli esiti di una verifica condotta nei confronti di quest’ultima. L’atto impositivo richiamava il relativo processo verbale di constatazione, senza allegarlo né riprodurne integralmente il contenuto, ma dando conto dei pagamenti riscontrati e dell’artificio contabile rilevato.

La società contribuente impugnava l’avviso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale, che accoglieva il ricorso. La Commissione tributaria regionale del Lazio respingeva l’appello dell’Ufficio, ritenendo l’atto invalido per violazione dell’art. 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, poiché il pvc non era stato allegato né riprodotto nel suo contenuto essenziale e i richiami non erano sufficienti a integrare una congrua motivazione, considerata la complessità del rapporto negoziale tra le due società. L’Agenzia proponeva ricorso per cassazione con tre motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, ritenendo che la sentenza impugnata avesse confuso il piano della legittimità formale dell’atto con quello della prova dei fatti. Ha richiamato il principio per cui l’obbligo motivazionale è assolto quando l’avviso indica i fatti astrattamente giustificativi della pretesa, mentre le questioni sull’effettiva sussistenza dei fatti e sulla loro idoneità a sostenere l’imposizione sono rimesse al giudizio di merito.

Quanto alla motivazione per relationem, il Collegio ha precisato che essa è ammissibile se l’atto richiamato è allegato all’avviso notificato o se quest’ultimo ne riproduce il contenuto essenziale, intendendosi per tale l’insieme delle parti necessarie e sufficienti a sostenere il provvedimento e a consentire al contribuente di individuare i punti del documento richiamato che fondano la motivazione. Ha trovato conferma nella novella del d.lgs. n. 219 del 2023, che ha modificato l’art. 7 della legge n. 212 del 2000.

Nella specie, l’avviso indicava specificamente la verifica svolta nei confronti della società cliente, i versamenti riscontrati nel 2007, l’eccedenza rispetto al debito esistente e l’artificio contabile realizzato per giustificare pagamenti senza fattura. Tali elementi erano sufficienti a delimitare l’ambito delle contestazioni, sicché la CTR, pretendendo l’analitica illustrazione delle dinamiche di pagamento pluriennali, aveva richiesto all’Ufficio qualcosa in più della motivazione, ossia la dimostrazione dei fatti, che attiene al merito della pretesa. Ove i fatti fossero stati smentiti, la Corte regionale avrebbe dovuto dichiarare infondata la pretesa, non già invalido l’avviso. Gli altri due motivi, formulati in via gradata, sono stati assorbiti, e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione.