La prova della consapevolezza della frode IVA e la motivazione per relationem (Cass. civ. Sez. 5 n. 3796 del 19.02.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di IVA, l’Amministrazione finanziaria che contesti fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti, anche in un contesto di frode carosello, ha l’onere di provare, anche solo per via indiziaria, non solo l’oggettiva fittizietà del fornitore ma anche la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale. La prova della consapevolezza richiede elementi oggettivi e specifici, potendo consistere in indizi gravi, precisi e concordanti, come la natura di “cartiera” del fornitore e la vendita dei beni a un prezzo considerevolmente inferiore a quello di mercato. Il contribuente può vincere la presunzione dimostrando di aver agito senza colpa, avendo usato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto. L’omessa pronuncia di un giudice di merito non è impugnabile direttamente in Cassazione se la motivazione espressa dal giudice d’appello non viene specificamente censurata. La motivazione per relationem non integra motivazione apparente quando rende percepibili le ragioni della decisione.

Il Fatto

La società contribuente impugnava due avvisi di accertamento per IVA, relativi agli anni d’imposta 2016 e 2017, emessi a seguito dell’utilizzo di fatture per operazioni ritenute soggettivamente inesistenti. L’Ufficio aveva contestato il carattere meramente cartolare dei fornitori, rilevando la loro assenza di struttura e la rivendita di merci a un prezzo inferiore di circa il 15% rispetto a quello di acquisto.

La Corte di giustizia tributaria di primo grado rigettava il ricorso, con sentenza confermata dal giudice d’appello, il quale riteneva provata la natura fittizia dei fornitori e la conoscibilità della frode da parte della società contribuente. La società proponeva quindi ricorso per cassazione, deducendo la nullità della sentenza per omessa pronuncia e per motivazione apparente, nonché la violazione di legge in ordine alla ripartizione dell’onere probatorio.

La Motivazione della Corte

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il primo motivo di ricorso, con il quale la società lamentava l’omessa pronuncia del giudice d’appello su una censura relativa al difetto di motivazione della sentenza di primo grado. Richiamando il proprio precedente, la Corte ha precisato che la sentenza di primo grado viene “sostituita” dalla motivazione di quella d’appello. Ne consegue che il ricorso per cassazione può essere proposto solo per contestare la motivazione resa dal giudice di secondo grado, non già per far valere l’omessa motivazione del giudice di grado inferiore, sulla quale il giudice d’appello aveva il dovere di pronunciarsi.

Il secondo motivo, incentrato sulla presunta motivazione apparente della sentenza impugnata, è stato invece ritenuto infondato. La Corte ha richiamato i principi espressi dalle Sezioni Unite n. 22232 del 2016 e n. 16599 del 2016, chiarendo che la motivazione è apparente quando sia obiettivamente inidonea a far conoscere l’iter logico seguito dal giudice. Nel caso di specie, il giudice d’appello aveva esposto in modo ampio e articolato le ragioni del proprio convincimento, sicché il richiamo ad atti del processo e alla sentenza di primo grado non integrava il vizio denunciato.

Il terzo motivo, concernente la violazione di legge in tema di onere della prova, è stato parimenti dichiarato inammissibile. La Cassazione ha ricordato il principio, già affermato nella giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 9851 del 2018 e conformi), per cui l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare, anche in via indiziaria, la consapevolezza del destinatario di inserirsi in un’evasione fiscale. Nel caso di specie, tale prova era stata correttamente desunta dai giudici di merito da elementi quali la natura cartolare dei fornitori e il prezzo anomalo di rivendita. La società ricorrente, con la propria censura, aveva contrapposto una diversa valutazione dei fatti, tentando di trasformare il giudizio di legittimità in un non consentito terzo grado di merito.