La domanda di non punibilità ex art. 10, comma 2, Statuto del contribuente è nuova se proposta in appello (Cass. civ. Sez. 5 n. 16384 del 26.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di sanzioni per omessa dichiarazione delle attività finanziarie detenute all’estero, la clausola di non punibilità di cui all’art. 10, commi 2 e 3, legge n. 212/2000 (c.d. Statuto del contribuente), che esclude l’irrogazione delle sanzioni quando il contribuente si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell’Amministrazione finanziaria, deve essere oggetto di tempestiva domanda della parte e non è rilevabile d’ufficio. Ne consegue che la relativa eccezione, formulata per la prima volta nelle controdeduzioni al ricorso in appello, integra una domanda nuova, inammissibile ai sensi dell’art. 57 d.lgs. n. 546/1992.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate notificava un atto di contestazione con cui irrogava sanzioni per omessa dichiarazione, nel quadro RW, delle attività finanziarie detenute all’estero negli anni dal 2004 al 2008. Il contribuente, che agiva in qualità di delegato su conti e polizze intestati a un familiare, impugnava l’atto dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano, che accoglieva il ricorso. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, investita dell’appello principale dell’Ufficio e di quello incidentale del contribuente, respingeva entrambe le impugnazioni, ritenendo applicabile la clausola di non punibilità per legittimo affidamento. Avverso tale sentenza l’Agenzia proponeva ricorso per cassazione, deducendo il vizio di ultrapetizione per l’avvenuto esame di una eccezione formulata solo in grado di appello.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione, esaminato preliminarmente il ricorso incidentale condizionato alla luce del principio per cui il ricorso della parte totalmente vittoriosa va esaminato solo in presenza dell’attualità dell’interesse, ha ritenuto fondato e assorbente il primo motivo del ricorso principale. Ha osservato che il motivo originario di impugnazione, come dedotto in primo grado, aveva ad oggetto esclusivamente la pretesa insussistenza dell’obbligo dichiarativo per gli anni dal 2004 al 2008, obbligo che, secondo la tesi del contribuente, sarebbe sorto solo a seguito delle modifiche apportate dall’art. 9 della legge n. 97/2013.

La Corte ha rilevato che il giudice di appello aveva invece fondato il rigetto dell’impugnazione dell’Ufficio sulla sussistenza di un legittimo affidamento del contribuente, ai sensi dell’art. 10 dello Statuto del contribuente, valorizzando la circostanza che le istruzioni dell’Amministrazione finanziaria avevano limitato l’obbligo dichiarativo ai soli titolari effettivi degli investimenti. Tale eccezione, basata sulla buona fede e sulla conformità alle indicazioni dell’Amministrazione, era stata però formulata per la prima volta solo nelle controdeduzioni al ricorso in appello, e non nel ricorso introduttivo di primo grado.

Richiamando il proprio costante orientamento, la Corte ha affermato che la clausola di non punibilità di cui all’art. 10, commi 2 e 3, legge n. 212/2000 non può essere rilevata d’ufficio, ma deve formare oggetto di una specifica e tempestiva domanda del contribuente. La sua proposizione per la prima volta in sede di controdeduzioni nel giudizio di appello introduce, pertanto, un nuovo motivo di impugnazione dell’atto sanzionatorio, inammissibile ai sensi dell’art. 57 d.lgs. n. 546/1992. Il giudice di appello, esaminando tale eccezione, è così incorso nel vizio di ultrapetizione.

Quanto al ricorso incidentale, la Corte ha ritenuto infondata la censura relativa alla natura irretroattiva dell’art. 12, comma 2-ter, d.l. n. 78/2009, che ha natura procedimentale e si applica, quindi, anche ai periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore. Ha accolto, pertanto, il ricorso principale, assorbito il secondo motivo, e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.