Accertamento con studi di settore: congrua motivazione e onere della prova a carico del contribuente (Cass. civ. Sez. 5 n. 13468 del 09.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento standardizzato con gli studi di settore, il presupposto delle gravi incongruenze non può fondarsi su soglie legali quantitative di scostamento, ma richiede una valutazione caso per caso, che consideri anche indici di natura relativa. Ove il contribuente, in sede di contraddittorio preventivo, contesti l’applicazione dei parametri allegando circostanze concrete, l’Ufficio, se non le ritiene attendibili, è tenuto a motivare adeguatamente l’atto impositivo sotto tale profilo. La sindacabilità in cassazione dell’avviso di accertamento si limita alla verifica della sussistenza formale dell’adempimento procedimentale, non estendendosi alla valutazione di adeguatezza e completezza delle risposte fornite dall’Amministrazione alle osservazioni del contribuente. La determinazione standardizzata del volume d’affari non contrasta con il diritto unionale, purché il contribuente sia messo in condizione di contestare le risultanze presuntive. L’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992 ha natura sostanziale e si applica ai giudizi introdotti dopo il 16 settembre 2022.

Il Fatto

La contribuente, esercente attività di produzione di oggetti in terracotta, impugnava l’avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate aveva rideterminato il reddito per l’anno d’imposta 2010 sulla base degli studi di settore. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso e la Commissione tributaria regionale della Sicilia confermava la decisione, rilevando la sussistenza di gravi e reiterate anomalie nella redditività dell’impresa, caratterizzata da una gestione costantemente antieconomica. Avverso la sentenza d’appello la contribuente proponeva ricorso per cassazione affidato a otto motivi, cui resisteva l’Ufficio con controricorso.

La Motivazione della Corte

La Corte esamina innanzitutto i primi due motivi, relativi alla dedotta nullità della sentenza per motivazione apparente e per omessa pronuncia. Rileva che la motivazione della CTR, seppure succinta, rende percepibile il fondamento della decisione, spiegando sia le ragioni per cui l’avviso era adeguatamente motivato sia quelle della pretesa, alla luce delle deduzioni difensive della contribuente, superando il “minimo costituzionale” richiesto dalle Sezioni Unite n. 22232 del 2016.

Quanto al terzo e settimo motivo, la Corte ricostruisce il sistema dell’accertamento mediante studi di settore, richiamando le Sezioni Unite n. 26635 del 2009 secondo cui l’applicazione degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza nasce solo in esito al contraddittorio. Nell’ambito di tale contraddittorio il contribuente ha l’onere di provare la sussistenza delle condizioni che giustificano l’esclusione dell’impresa dall’area dei soggetti cui applicare gli standards. L’eventuale avviso di accertamento deve essere motivato sul rilievo dello scostamento e sulle ragioni per cui sono state disattese le contestazioni del contribuente. Nella specie, l’Ufficio aveva considerato la circostanza territoriale e motivato l’atto, mentre la ripresa si fondava anche sulla gestione antieconomica, emergente da indici di redditività, valore aggiunto e incongruenze patrimoniali.

La Corte precisa che il presupposto delle gravi incongruenze non può basarsi solo su soglie legali, ma richiede una valutazione caso per caso come affermato da Cass. n. 20608 del 2022 e Cass. n. 16815 del 2024. La verifica di legittimità non può però estendersi all’adeguatezza delle risposte dell’Ufficio, dovendosi limitare alla constatazione della sussistenza formale dell’adempimento procedimentale (Cass. n. 17335 del 2022). Con riguardo al quarto motivo, relativo alla violazione della normativa comunitaria in materia di IVA, la Corte richiama il proprio precedente di Cass. n. 7123 del 2019 e la sentenza della Corte di Giustizia UE del 21 novembre 2018, causa C-648/16, ribadendo che la determinazione standardizzata non contrasta con il diritto unionale se il contribuente può contestare le risultanze e dedurre le circostanze che giustificano il minor volume d’affari.

Il quinto motivo, riguardante la mancata produzione dello studio di settore, è infondato perché l’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992 ha natura sostanziale e non si applica ai giudizi introdotti prima del 16 settembre 2022 (Cass. n. 20816 del 2024); inoltre, l’Amministrazione non è tenuta ad allegare all’atto il decreto di approvazione dello studio, essendo il contribuente edotto degli indici in sede di contraddittorio. Il sesto motivo, concernente l’omesso esame di un fatto decisivo, è inammissibile, perché la ricorrente censura la valutazione delle prove del giudice di merito, non avendo indicato il fatto storico oggetto di omesso esame. Infine, l’ottavo motivo sulle spese è infondato, essendo corretta la compensazione disposta e ribadito il diritto dell’Amministrazione, vittoriosa e assistita da propri funzionari, alla liquidazione delle spese con riduzione del venti per cento (Cass. n. 1019 del 2024). Il ricorso è quindi rigettato, con condanna della ricorrente al pagamento delle spese e declaratoria dei presupposti per il contributo unificato.