Sanzioni tributarie e sindacato di proporzionalità, accertamento parziale e firma digitale dell’avviso (Cass. civ. Sez. 5 n. 4896 del 04.03.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di sanzioni amministrative tributarie, il sindacato del giudice non si esaurisce nella verifica della corretta applicazione delle norme che ne determinano la misura, ma deve estendersi alla valutazione della proporzionalità della sanzione rispetto alla gravità della violazione, ai sensi dell’art. 7 d.lgs. n. 472 del 1997, in coerenza con il principio espresso da Corte cost. n. 46 del 2023. La recidiva di cui all’art. 7, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997 postula un definitivo accertamento della violazione antecedente della stessa indole, per effetto di una pronuncia giurisdizionale ovvero della mancata impugnazione della contestazione. L’avviso di accertamento sottoscritto digitalmente nel vigore dell’art. 2, comma 6, d.lgs. n. 82 del 2005 non è nullo per difetto di sottoscrizione, atteso che l’esclusione degli strumenti informatici riguarda la sola attività di controllo fiscale e non si estende agli atti impositivi. La notifica a mezzo posta ordinaria di copia analogica conforme all’originale informatico è legittima.

Il Fatto

La società contribuente impugnava gli avvisi di accertamento per gli anni dal 2008 al 2014 con i quali l’Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione IRES, IRAP e IVA, contestando l’esistenza di un meccanismo fraudolento basato su fatture per operazioni inesistenti emesse da società “subvettrici” meramente cartolari, create per assumere formalmente personale di fatto dipendente della contribuente. La Commissione tributaria provinciale accoglieva i ricorsi per vizi formali degli atti, ritenendo gli avvisi nulli perché non sottoscrivibili digitalmente. La Commissione tributaria regionale del Piemonte, invece, accoglieva l’appello erariale, rigettando i ricorsi. Avverso tale sentenza la curatela del fallimento della società proponeva ricorso per cassazione con ventitre motivi.

La Motivazione della Corte

La S.C. esamina preliminarmente i motivi relativi ai vizi formali dell’avviso di accertamento, disattendendo la tesi della nullità della sottoscrizione digitale. Richiamata la consolidata giurisprudenza di legittimità, afferma che l’esclusione dell’utilizzo di strumenti informatici prevista per l’esercizio delle attività e funzioni ispettive non può estendersi agli atti impositivi, trattandosi di atti emessi “all’esito” e non “nell’esercizio” di tali attività. La regola generale, anche in forza del Regolamento eIDAS, è quella del documento informatico, sicché la notifica di copia analogica conforme, dichiarata tale ai sensi dell’art. 23 CAD, è validamente eseguita anche a mezzo servizio postale.

Quanto ai motivi di merito, la Corte rigetta le doglianze in tema di violazione dell’art. 115 c.p.c., ricordando che il cattivo esercizio del potere di apprezzamento delle prove non è sindacabile in cassazione, e quelle relative alla prova presuntiva. In particolare, esclude l’esistenza di un divieto di doppia presunzione, purché la concatenazione di inferenze sia lineare e rispetti i criteri di gravità, precisione e concordanza ex art. 2729 c.c.

In relazione all’accertamento parziale di cui all’art. 41-bis d.P.R. n. 600 del 1973, la Corte precisa che tale strumento non costituisce un metodo di accertamento autonomo ma una modalità procedurale che segue le stesse regole, la cui differenza qualitativa non discende dalla semplicità della segnalazione ma dalla disponibilità di elementi idonei a comprovare attendibili posizioni debitorie.

La Corte accoglie invece il diciannovesimo motivo, relativo alla violazione del principio di proporzionalità delle sanzioni, rilevando che la CTR si era limitata ad affermare la legittimità del calcolo, senza valutare gli elementi del caso concreto in relazione alla sanzione del 200% applicata per ogni anno d’imposta. Accoglie altresì il ventunesimo motivo in tema di recidiva, poiché la CTR non aveva accertato se la violazione antecedente fosse stata definitivamente accertata, condizione necessaria ai sensi dell’art. 7, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997, per l’applicazione dell’aggravante.