Riqualificazione impossibile del conferimento di azienda senza elementi extratestuali (Cass. civ. Sez. 5 n. 18423 del 08.06.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, come riformulato dall’art. 1, comma 87, lett. a), della legge n. 205/2017 e come interpretato autenticamente dall’art. 1, comma 1084, della legge n. 145/2018, impone che l’imposta di registro sia applicata secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, sulla base dei soli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti collegati. La funzione antielusiva non può quindi essere esercitata attraverso una riqualificazione che valorizzi elementi esterni all’atto, ma deve essere perseguita secondo i presupposti sostanziali e la disciplina procedimentale propri dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000.

Il Fatto

La società ricorrente aveva sottoscritto un aumento di capitale di una società con sede a Cipro, dietro conferimento in natura di un’azienda operante nel settore alberghiero, comprensiva di beni mobili e immobili situati in Italia. L’Agenzia delle Entrate aveva tuttavia riqualificato l’operazione come conferimento immobiliare, rideterminando le imposte di registro e ipocatastali dovute. La Commissione tributaria regionale aveva confermato la riqualificazione, ritenendo che la società conferente fosse, di fatto, priva di un complesso aziendale, sulla base di elementi desunti aliunde rispetto al contenuto dell’atto presentato per la registrazione, quali l’assenza di operazioni effettive e la dichiarazione di soli redditi da fabbricati.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, con assorbimento dei restanti, incentrato sulla violazione dell’art. 20 del d.P.R. n. 131/1986. Il giudice di legittimità ha ricostruito l’evoluzione normativa della disposizione, ricordando che il testo originario, riproduttivo del previgente art. 19 del d.P.R. n. 634/1972, imponeva di applicare l’imposta secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non corrispondente al titolo o alla forma apparente.

La successiva riformulazione operata dalla legge n. 205/2017 e la dichiarazione di interpretazione autentica contenuta nella legge n. 145/2018 hanno tuttavia circoscritto il perimetro dell’indagine agli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti collegati. La Corte ha richiamato le pronunce con cui la Corte costituzionale ha disatteso le questioni di legittimità costituzionale sollevate avverso la disposizione, valorizzando la natura di “imposta d’atto” del tributo di registro e la coerenza degli interventi normativi con l’impianto sistematico della disciplina.

Il principio del rilievo preminente della causa reale del negozio può continuare a essere fatto valere dall’amministrazione, ma nei più ristretti limiti della unicità del dato documentale, che impone un’interpretazione ab intrinseco del gestum. La funzione antielusiva, correlata alla provenienza della componente immobiliare dell’azienda e alla verifica delle condotte fiscali delle parti, non poteva invece essere perseguita attraverso una riqualificazione dell’atto basata su elementi extra-testuali, ma avrebbe dovuto trovare fondamento nei presupposti sostanziali e nella disciplina procedimentale dell’art. 37-bis del d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 10-bis della legge n. 212/2000.

La sentenza impugnata è stata conseguentemente cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa è stata decisa nel merito con accoglimento del ricorso originario della contribuente. Le spese dell’intero giudizio sono state compensate tra le parti, in ragione del sopravvenire, in corso di causa, di interventi normativi e di pronunce del Giudice delle leggi che hanno conferito alla controversia profili di novità, con mutamento della giurisprudenza rispetto alle questioni dirimenti.