Presunzione di evasione per attività estere e raddoppio termini (Cass. civ. Sez. V n. 33084/2025)

Principi di diritto (Massima)
La presunzione legale relativa di evasione introdotta dal d.l. n. 78 del 2009, art. 12, comma 2, per l’omessa dichiarazione di investimenti in Stati a fiscalità privilegiata, ha natura sostanziale e non è retroattiva. Le previsioni di raddoppio dei termini di cui al medesimo art. 12, commi 2-bis e 2-ter, hanno invece natura procedimentale e si applicano retroattivamente, ai sensi del principio tempus regit actum. L’Amministrazione finanziaria può provare l’esistenza di redditi non dichiarati anche sulla base di presunzioni semplici, gravi, precise e concordanti, a norma dell’art. 38, comma 2, del d.P.R. n. 600 del 1973.

Il Fatto

L’Agenzia delle Entrate irrogava a un contribuente la sanzione ex art. 5 del d.l. n. 167/1990 per l’omessa compilazione del quadro RW delle dichiarazioni dei redditi degli anni 2004, 2005 e 2006, relative a un conto corrente detenuto in Francia. La Commissione Tributaria Provinciale di Roma rigettava il ricorso del contribuente, ma la Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in sede di appello, annullava l’atto di contestazione, ritenendo inapplicabile retroattivamente la presunzione di evasione di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009. L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione, deducendo l’applicabilità retroattiva delle norme sul raddoppio dei termini e la possibilità di utilizzare presunzioni semplici.

La Motivazione della Corte

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate. Ha preliminarmente ribadito che la presunzione legale relativa di evasione di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 ha natura sostanziale, non procedimentale, e pertanto non è retroattiva. La Corte ha richiamato il consolidato orientamento secondo cui tale presunzione non può trovare applicazione per i periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore (1° luglio 2009), poiché inciderebbe sul diritto di difesa del contribuente in ordine alla conservazione della documentazione.

La Corte ha tuttavia operato una netta distinzione tra la presunzione sostanziale e le disposizioni sul raddoppio dei termini di cui ai commi 2-bis e 2-ter del medesimo art. 12. Queste ultime, secondo la Corte, hanno natura procedimentale e soggiacciono al principio tempus regit actum, con la conseguenza che si applicano anche per i periodi d’imposta precedenti, indipendentemente dall’applicabilità della presunzione legale. La Corte ha confermato che l’Amministrazione può fondare l’accertamento su presunzioni semplici, gravi, precise e concordanti, anche basate su un unico indizio purché dotato di elevata valenza probatoria (cd. lista Falciani), ai sensi dell’art. 38, comma 2, del d.P.R. n. 600/1973. La Corte ha quindi cassato la sentenza della CTR, con rinvio al giudice di merito per il riesame dei fatti alla luce del principio secondo cui, pur essendo inapplicabile la presunzione legale, il raddoppio dei termini è comunque operante e l’Amministrazione può utilizzare le presunzioni semplici.

Implicazioni Pratiche

1. Non-retroattività della presunzione legale: L’avvocato del contribuente deve eccepire l’inapplicabilità della presunzione di evasione di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 per i periodi d’imposta anteriori al 1° luglio 2009; per tali annualità, l’Amministrazione non può avvalersi dell’inversione dell’onere probatorio e deve dimostrare l’evasione con presunzioni semplici.
2. Raddoppio dei termini procedurale: Il raddoppio dei termini per l’accertamento e per la notifica degli atti di contestazione delle sanzioni di cui ai commi 2-bis e 2-ter dell’art. 12 del d.l. n. 78/2009 ha natura procedurale e si applica anche ai periodi d’imposta anteriori al 2009; l’avvocato del contribuente, per eccepire la decadenza, deve verificare se il termine ordinario fosse già scaduto prima dell’entrata in vigore della norma, non potendo limitarsi a eccepire la non retroattività della presunzione.
3. Uso delle presunzioni semplici: Anche in assenza della presunzione legale, l’Amministrazione può provare l’evasione attraverso presunzioni semplici, gravi e precise, anche desunte da un unico elemento indiziario (come le risultanze della c.d. “lista Falciani”); l’avvocato del contribuente deve contestare la gravità e precisione degli indizi, e può opporre la prova contraria per superare la presunzione semplice, dimostrando la lecita provenienza dei fondi.

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