Dichiarazioni di terzi nel processo tributario come meri indizi e onere probatorio dell’ufficio nelle operazioni oggettivamente inesistenti (Cass. civ. Sez. 5 n. 1381 del 22.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di accertamento di operazioni oggettivamente inesistenti, l’onere di dimostrare la fittizietà dell’operazione grava sull’Amministrazione finanziaria, che può avvalersi anche di presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti. Nel processo tributario, le dichiarazioni di terzi assumono per lo più valore meramente indiziario e, per assurgere a prova presuntiva idonea a fondare l’avviso di accertamento, necessitano del riscontro di altri elementi. Il giudice di merito è demandato alla valutazione della consistenza dell’indizio e, ove ritenga che l’elemento offerto dall’ufficio non raggiunga il rango di presunzione, la sua decisione non viola gli oneri probatori quando non sia dedotta la violazione degli artt. 2727 e 2729 c.c.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate emetteva un avviso di accertamento ai fini Irpef, Irap e Iva nei confronti di un agente e rappresentante di prodotti farmaceutici per l’anno d’imposta 2010, recuperando a tassazione spese per sponsorizzazioni e per carburante ritenute non deducibili e non detraibili. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente il ricorso del contribuente. In appello, la Commissione tributaria regionale dell’Umbria rigettava l’appello erariale e accoglieva l’appello incidentale del contribuente, annullando integralmente l’avviso di accertamento: per le sponsorizzazioni, ravvisando la prova dell’effettività della prestazione; per il carburante, ritenendo insufficienti le dichiarazioni dei gestori degli impianti, i quali non riconoscevano le sigle apposte sulle schede di acquisto. Avverso tale decisione l’ufficio proponeva ricorso per cassazione con due motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte osserva che, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, la giurisprudenza è costante nell’affermare che incombe sull’Amministrazione l’onere di dimostrare la fittizietà dell’operazione anche mediante indizi integranti presunzione semplice, spettando poi al contribuente fornire rigorosa prova contraria. La prova dell’inesistenza delle passività dichiarate può essere desunta anche attraverso presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti, ai sensi dell’art. 2729 c.c., senza che l’ufficio debba fornire prove “certe”. Solo ove l’ufficio abbia assolto a tale onere, il contribuente è gravato della prova dell’effettiva esistenza dell’operazione, che non può consistere nella mera esibizione di fatture o nella regolarità formale dei pagamenti.

Nel caso di specie, la CTR ha ritenuto che l’elemento offerto dall’Amministrazione — le dichiarazioni dei responsabili degli impianti di distribuzione che non riconoscevano come proprie le sigle sulle schede di acquisto — non fosse sufficiente a determinare l’inversione dell’onere probatorio. Tale valutazione, precisa la Corte, non integra violazione degli artt. 109 t.u.i.r., 19 d.P.R. n. 633 del 1972 e 2697 c.c., poiché i giudici di merito si sono pronunciati sul primo dei due passaggi logici: l’assolvimento da parte dell’ufficio dell’onere di introdurre elementi presuntivi della fittizietà, procedendo alla valutazione, ad essi demandata, della consistenza dell’indizio, che deve essere grave, preciso e concordante per assurgere a presunzione.

La Corte richiama l’orientamento secondo cui nel processo tributario le dichiarazioni del terzo — acquisite nel processo verbale di constatazione e recepite nell’avviso — hanno per lo più valore meramente indiziario e concorrono a formare il convincimento del giudice solo se confortate da altri elementi di prova. Esse possono rivestire i caratteri delle presunzioni gravi, precise e concordanti solo nel concorso di particolari circostanze, che la CTR ha ritenuto non dedotte dall’ufficio con affermazione rimasta incensurata. Sul punto non è stata dedotta alcuna violazione degli artt. 2727 e 2729 c.c., sicché il secondo motivo risulta infondato e in parte inammissibile.

Quanto al primo motivo — concernente l’omesso esame di fatti decisivi sulle spese di sponsorizzazione — la Corte lo dichiara inammissibile: la ricorrente ha formulato mere argomentazioni critiche agli elementi probatori valorizzati dalla CTR, mentre gli elementi volti a dimostrare l’antieconomicità risultano implicitamente disattesi e quelli diretti a provare il carattere fittizio sono privi della valenza di certezza richiesta per integrare il vizio di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., nel regime previgente applicabile ratione temporis. Il ricorso è pertanto respinto, con condanna dell’Agenzia delle entrate al pagamento delle spese di lite.