Addizionale IRPEF su bonus e stock options: base imponibile ed eccedenza rispetto alla parte fissa (Cass. civ. Sez. 5 n. 75 del 02.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’addizionale IRPEF del 10 per cento prevista dall’art. 33, commi 1 e 2, del d.l. n. 78 del 2010, conv. dalla legge n. 122 del 2010, si applica, per i compensi sotto forma di bonus e stock options corrisposti a decorrere dal 17 luglio 2011 ai dirigenti del settore finanziario, sull’ammontare degli stessi che eccede l’importo della parte fissa della retribuzione. Non è invece necessario che la retribuzione variabile ecceda anche il triplo della parte fissa. A seguito dell’introduzione del comma 2-bis nel corpo dell’articolo citato, la diversa previsione del comma 1 — che individuava la base imponibile nei compensi eccedenti il triplo della parte fissa — deve ritenersi tacitamente abrogata, ai sensi dell’art. 15 delle preleggi, per incompatibilità con la nuova disciplina.

Il Fatto

Il contribuente, dirigente di una società di gestione del risparmio, chiedeva il rimborso dell’addizionale IRPEF del 10 per cento trattenuta dal sostituto d’imposta sugli emolumenti variabili erogatigli per l’anno di imposta 2014, assumendo che tali compensi non avessero ecceduto il triplo della parte fissa della retribuzione e che, pertanto, non fosse dovuta alcuna imposta. La competente Direzione Provinciale dell’Agenzia delle Entrate formava silenzio-rifiuto sull’istanza di rimborso, che il contribuente impugnava dinanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Milano, ottenendo l’accoglimento del ricorso. La decisione era confermata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, la quale riteneva che l’addizionale fosse applicabile nella sola ipotesi in cui la parte variabile della retribuzione superasse il triplo della parte fissa. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione con un unico motivo.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione esamina il motivo di ricorso con cui l’Agenzia delle Entrate denuncia la violazione dell’art. 33 del d.l. n. 78 del 2010, contestando l’interpretazione accolta dal giudice d’appello. L’ufficio finanziario sostiene che l’introduzione del comma 2-bis abbia tacitamente abrogato la parte del comma 1 che condizionava l’applicazione dell’imposta all’eccedenza dei compensi rispetto al triplo della retribuzione fissa; diversamente argomentando, l’eccedenza dal triplo verrebbe trasformata da semplice criterio di quantificazione della base imponibile — come nella formulazione originaria — in un autonomo presupposto impositivo, in contrasto con la volontà del legislatore.

La Suprema Corte ritiene il motivo fondato e aderisce al proprio orientamento ormai consolidato (richiamando, tra le altre, Cass. n. 15861/2023 e Cass. n. 28860/2024) secondo cui l’addizionale in esame si applica sull’ammontare dei compensi variabili che eccede la parte fissa della retribuzione, senza che sia richiesto il superamento del triplo di quest’ultima.

Nel ricostruire la ratio della disciplina, la Corte distingue tra il presupposto dell’imposizione e la base imponibile. Il comma 1, nella formulazione antecedente alla novella del 2011, delineava il presupposto sia sul piano soggettivo (dirigenti e collaboratori del settore finanziario) sia su quello oggettivo (compensi sotto forma di bonus e stock options), individuando la base imponibile nei compensi eccedenti il triplo della parte fissa della retribuzione. Il successivo comma 2-bis ha inciso esclusivamente sulla base imponibile, ridefinendola nell’ammontare che eccede l’importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione, senza tuttavia modificare il presupposto impositivo, al quale il nuovo comma espressamente rinvia («Per i compensi di cui al comma 1»).

Da ciò deriva che, nei limiti cronologici in cui possa ipotizzarsi una contemporanea vigenza delle due disposizioni — cioè per i compensi corrisposti a decorrere dal 17 luglio 2011 — sussiste un rapporto di incompatibilità che comporta l’abrogazione tacita, in parte qua, della previgente previsione del comma 1 ad opera del nuovo comma 2-bis, ai sensi dell’art. 15 delle preleggi.

La Corte accoglie quindi il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta l’originario ricorso del contribuente, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto. Le spese dei gradi di merito sono compensate, essendosi l’orientamento di legittimità consolidato solo dopo la conclusione del giudizio d’appello, mentre il contribuente è condannato a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità.