Tardivo pagamento prima rata: decadenza dall’opzione ex art. 176 comma 2-ter TUIR (Cass. civ. Sez. 5 n. 3259 del 13.02.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di imposta sostitutiva di cui all’art. 176, comma 2-ter, TUIR, nella formulazione vigente ratione temporis, il tardivo pagamento della prima rata determina la decadenza dall’opzione di affrancamento dei maggiori valori iscritti in bilancio in occasione del conferimento d’azienda. Il perfezionamento dell’opzione è condizionato dal versamento della prima rata entro il termine previsto dall’art. 1, comma 4, d.m. 25 luglio 2008, n. 188, senza che possa trovare applicazione l’istituto del ravvedimento operoso. L’opzione si esercita entro il primo o secondo periodo d’imposta successivo all’operazione ed è irrevocabile una volta perfezionata.

Il Fatto

La controversia concerne l’impugnazione di avvisi di accertamento con cui l’Agenzia delle Entrate ha recuperato a tassazione, per gli anni 2009-2012, le quote di ammortamento dei beni oggetto di un conferimento di ramo d’azienda effettuato nel 2008. L’Amministrazione ha contestato l’elusività dell’operazione e il mancato perfezionamento dell’opzione di affrancamento dei maggiori valori iscritti in bilancio.

Il giudice di primo grado ha accolto le ragioni dell’Ufficio. La Commissione Tributaria Regionale del Veneto ha, invece, ritenuto l’operazione sorretta da valide ragioni economiche e l’opzione validamente perfezionata per le annualità dal 2010, confermando l’accertamento per il 2009 per il tardivo pagamento della prima rata. Avverso tale decisione hanno proposto ricorso per cassazione entrambe le parti.

La Motivazione della Corte

La Corte ha preliminarmente dichiarato estinto il giudizio per cessata materia del contendere relativamente alle annualità dal 2010 in poi, in ragione dell’adesione della società alla sanatoria di cui all’art. 1, comma 186, legge n. 197/2022. Il ricorso principale dell’Agenzia è stato, di conseguenza, dichiarato assorbito in quanto relativo esclusivamente a tali annualità.

Il thema decidendum residuo riguarda la legittimità dell’avviso di accertamento per l’annualità 2009. La società ha denunciato la nullità della sentenza per motivazione apparente e la violazione dell’art. 176, comma 2-ter, TUIR, dell’art. 1, comma 47, legge n. 244/2007 e dell’art. 1, commi 4 e 8, d.m. n. 188/2008, sostenendo che il versamento tardivo della prima rata non dovrebbe comportare la decadenza, essendo applicabile il ravvedimento operoso per il richiamo alle norme sulle sanzioni contenuto nel comma 8 dello stesso decreto.

La Corte ha rigettato i motivi, affermando che l’opzione per l’affrancamento è un atto discrezionale del contribuente che deve essere esercitato con le modalità e nei termini fissati dalla legge. Il versamento tardivo della prima rata non integra un mero inadempimento sanabile, ma determina il mancato perfezionamento dell’opzione stessa. La natura costitutiva del pagamento è confermata dal dato letterale del d.m. n. 188/2008 e dalla prassi amministrativa che esclude il ravvedimento per la prima rata, ammettendolo solo per quelle successive.

La Corte ha, infine, dichiarato infondata la censura di omessa pronuncia, richiamando il principio per cui il vizio di cui all’art. 112 c.p.c. non sussiste quando la decisione, ancorché implicitamente, abbia rigettato le eccezioni proposte. Il ricorso incidentale è stato integralmente rigettato con condanna alle spese.