Presunzioni e onere probatorio nelle frodi carosello: la valutazione deve essere atomistica e poi complessiva (Cass. civ. Sez. 5 n. 14097 del 13.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
In materia di IVA, l’onere della prova dell’inesistenza oggettiva delle operazioni grava sull’Amministrazione finanziaria e può essere assolto anche mediante presunzioni semplici, mentre spetta al contribuente dimostrare l’effettiva esistenza delle operazioni contestate. Il giudice di merito, chiamato a valutare il ragionamento presuntivo, deve procedere dapprima all’esame atomistico dei singoli indizi e poi alla loro valutazione complessiva, poiché elementi di per sé non decisivi possono acquisire rilevanza se considerati congiuntamente. È viziata per violazione di legge la sentenza che ometta tale valutazione, limitandosi a escludere la rilevanza dei singoli elementi senza verificarne il valore complessivo. In ipotesi di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare non solo la fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario di inserirsi in una frode, onere assolvibile anche in via presuntiva; grava poi sul contribuente la prova di avere adottato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto.

Il Fatto

La società contribuente, attiva nel commercio di materiali elettronici, impugnava dinanzi alla Commissione tributaria provinciale due avvisi di accertamento per il recupero dell’IVA relativa agli anni 2015 e 2016, con i quali l’Amministrazione contestava l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, realizzate nell’ambito di una frode carosello a circuito chiuso, e, per il solo 2015, per operazioni soggettivamente inesistenti. I giudici di primo grado accoglievano i ricorsi, ritenendo non dimostrata l’inesistenza delle operazioni e la consapevolezza della partecipazione alla frode, oltre che insussistente il danno erariale. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, con sentenza n. 2487/2024, rigettava l’appello dell’Amministrazione, la quale proponeva ricorso per cassazione affidato a quattro motivi.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo concernente il vizio di motivazione apparente, osservando che il contrasto assertivamente insanabile tra le espressioni della sentenza impugnata non sussiste: la Corte territoriale non aveva escluso l’acquisto e la rivendita delle merci, ma solo il loro riacquisto dopo la cessione all’estero, circostanza che non collide con le affermazioni relative ai prezzi praticati. Sul punto, il giudice di legittimità ha richiamato il consolidato principio per cui la motivazione apparente ricorre solo quando sia del tutto mancante sotto il profilo grafico ovvero caratterizzata da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili.

Con riguardo al secondo e al terzo motivo, esaminati congiuntamente in quanto connessi, la Corte ha enunciato i principi in materia di ripartizione dell’onere probatorio nelle frodi carosello. In particolare, richiamando la giurisprudenza di legittimità, ha ribadito che la prova dell’inesistenza oggettiva delle operazioni può essere assolta dall’Amministrazione attraverso presunzioni semplici, quali l’assenza di una idonea struttura organizzativa del fornitore o l’anomalia delle condizioni di vendita. Ha inoltre precisato i confini del sindacato di legittimità sul ragionamento presuntivo: la censura è ammissibile non quando si prospetti una diversa ricostruzione fattuale, ma quando il giudice di merito abbia affermato che la presunzione può fondarsi su elementi non gravi, precisi e concordanti, ovvero abbia omesso la valutazione complessiva degli indizi.

Nel caso di specie, la Corte di giustizia tributaria aveva considerato solo alcuni degli indizi offerti dall’Amministrazione, attribuendo rilevanza a circostanze non decisive, come l’avvenuto pagamento delle fatture e la presenza di un danno erariale, senza valutare elementi significativi quali la natura obsoleta e il ridotto valore della merce, le modalità di pagamento anticipato imposte ai clienti stranieri e il transito dei prodotti senza controlli. Tale omissione integra la violazione delle regole di valutazione della prova presuntiva, che impongono l’esame prima dei singoli elementi e poi del loro insieme, dovendosi escludere che la semplice mancata valutazione di un indizio possa dar luogo a un vizio di omesso esame di un punto decisivo.

Quanto alle operazioni soggettivamente inesistenti, la Corte ha ribadito che l’Amministrazione deve provare non solo la natura fittizia del fornitore ma anche la consapevolezza del contribuente di partecipare a una frode, dimostrabile anche in via presuntiva. La Corte territoriale, tuttavia, si era limitata ad affermare che la società aveva dimostrato il proprio comportamento corretto attraverso indagini documentate sui fornitori, senza confrontare tali elementi con quelli posti a fondamento della pretesa erariale. Il quarto motivo, concernente l’omesso esame di un fatto decisivo, è stato dichiarato assorbito dall’accoglimento del secondo e del terzo.

In conclusione, la Corte ha accolto il secondo e il terzo motivo, dichiarato assorbito il quarto e rigettato il primo, cassando la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia in diversa composizione, che dovrà procedere a una nuova valutazione degli elementi istruttori alla luce dei principi indicati. La decisione è stata assunta all’esito della camera di consiglio del 13 marzo 2026 e, a seguito di riconvocazione, dell’11 maggio 2026.