Credito d’imposta estero solo su prove certe del pagamento (Cass. civ. Sez. 5 n. 1636 del 25.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
Nel vigore dell’art. 165 d.P.R. n. 917/1986, il riconoscimento del credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero è subordinato alla sussistenza congiunta di tre presupposti: il conseguimento di un reddito prodotto all’estero, la sua concorrenza alla formazione del reddito complessivo e il pagamento a titolo definitivo di imposte estere aventi natura di imposte sul reddito. L’onere probatorio grava sul contribuente, che non può limitarsi a dedurre un pagamento meramente contabile o una successione nel lato passivo del rapporto obbligatorio, ma deve dimostrare l’effettivo esborso dell’imposta estera, anche mediante certificazione dell’autorità fiscale estera. In assenza di tale prova, l’avviso di accertamento che disconosce il credito è legittimo, così come la conseguente irrogazione della sanzione per infedele dichiarazione.

Il Fatto

Una società contribuente aveva riportato nella dichiarazione dei redditi per l’anno 2005 un credito d’imposta di euro 244.945,00, relativo alla ritenuta d’acconto del 10% che sarebbe stata applicata nel Regno Unito su interessi a essa dovuti da una consociata estera per finanziamenti infragruppo. L’Agenzia delle entrate, tuttavia, aveva disconosciuto il credito con avviso di accertamento, ritenendo che non vi fosse stato alcun effettivo pagamento degli interessi né della ritenuta, ma solo una operazione contabile di trasferimento del debito verso altra società del gruppo.

La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente, ma la Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, in riforma, aveva ritenuto non provato il pagamento. La società ha quindi proposto ricorso per cassazione, articolando nove motivi, tra cui la violazione di legge per l’erronea applicazione dell’art. 11 della Convenzione Italia-Regno Unito del 1988 e dell’art. 165 t.u.i.r., l’omesso esame di fatti decisivi e di documenti probatori, e la nullità dell’avviso per mancata valutazione delle osservazioni presentate ai sensi dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso, affrontando in primo luogo i motivi relativi alla dedotta inesistenza del reddito imponibile per l’anno 2005 e alla violazione dell’art. 53 Cost., assumendo la contribuente di aver chiuso l’esercizio in perdita. I giudici di legittimità hanno chiarito che l’avviso di accertamento non aveva accertato una maggiore imposta, ma si era limitato a disconoscere il minor credito d’imposta, attivando il recupero di cui all’art. 41-bis d.P.R. n. 600/1973 e l’irrogazione della sanzione per infedele dichiarazione, sicché la censura è stata ritenuta infondata.

Quanto ai motivi sulla nullità dell’avviso per violazione dell’art. 12, comma 7, legge n. 212/2000, la Corte ha richiamato il consolidato principio per cui l’Amministrazione ha l’obbligo di valutare le osservazioni del contribuente ma non di esporre analiticamente tale valutazione nell’atto impositivo, la cui validità non è inficiata dalla mancata menzione delle deduzioni difensive. Ha inoltre precisato che la censura di omesso esame di un fatto decisivo, ai sensi del novellato art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., non può essere utilizzata per dolersi dell’omessa valutazione di questioni giuridiche o di deduzioni difensive, dovendo avere ad oggetto un fatto storico.

Sul punto centrale della prova del pagamento, la Cassazione ha escluso la decisività dei documenti allegati al p.v.c.: l’accordo del 2004 prevedeva espressamente che la regolazione avvenisse solo mediante scritture contabili, senza regolamento in contanti; le annotazioni sui libri giornali della stessa contribuente, oltre a provenire da parte interessata, parlavano di trasferimento del credito e non di pagamento; il modello presentato all’autorità fiscale estera, infine, costituiva una mera dichiarazione della società debitrice e non una certificazione dell’autorità estera, risultando comunque non idoneo a supplire alla carenza dei presupposti di cui all’art. 165 t.u.i.r.

La Corte ha quindi ritenuto inconferente il richiamo all’art. 1188 c.c. sul pagamento al terzo, attesa la mancanza della prova del pagamento stesso, e ha dichiarato inammissibile il motivo sulla motivazione delle sanzioni, per non essere stato riportato il contenuto dell’avviso di accertamento e per la genericità della censura, comunque infondata alla luce dell’analitica indicazione delle ragioni della sanzione contenuta nell’atto. Il ricorso è stato integralmente rigettato con condanna alle spese.