La prova delle operazioni soggettivamente inesistenti e l’autonomia del giudizio tributario (Cass. civ. Sez. 5 n. 11793 del 29.04.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare sia l’oggettiva fittizietà del fornitore sia la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale, potendo la prova essere anche solo indiziaria. Detta consapevolezza non richiede la dimostrazione di un elemento volitivo, ma l’osservanza di un parametro di diligenza rapportato alla professionalità dell’operatore. La regolarità della contabilità, la congruità dei pagamenti e la mancata percezione di benefici dalla rivendita non sono mezzi di prova utili a dimostrare l’estraneità alla frode. Per le operazioni oggettivamente inesistenti, invece, la prova dell’elemento soggettivo non è richiesta. L’Amministrazione non è tenuta ad allegare all’avviso di accertamento i documenti richiamati, potendo limitarsi a riprodurne il contenuto essenziale, e la prova dei fatti può essere fornita in sede processuale. La sentenza penale di non luogo a procedere non è assimilabile a quella assolutoria dibattimentale e non produce effetti nel giudizio tributario ai sensi dell’art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000. I costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili anche in caso di consapevolezza del contribuente, mentre quelli relativi ad operazioni oggettivamente inesistenti non sono mai deducibili.

Il Fatto

Con avviso di accertamento, l’Agenzia delle entrate contestava alla società contribuente, per l’anno d’imposta 2016, un maggior reddito d’impresa e un maggior valore della produzione ai fini IRAP, derivanti da costi relativi a operazioni oggettivamente inesistenti, nonché l’IVA indebitamente detratta su acquisti da fornitori ritenuti “cartiere”. La Corte di giustizia tributaria di primo grado rigettava il ricorso della società, ma la Corte di secondo grado accoglieva l’appello della contribuente, ritenendo che l’Ufficio non avesse assolto l’onere probatorio.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha accolto il secondo motivo, ritenendo che la pronuncia impugnata abbia fatto mal governo dei principi in tema di operazioni inesistenti, trattando indistintamente le due fattispecie delle operazioni oggettivamente e soggettivamente inesistenti, nonostante le differenze di disciplina. In particolare, il giudice regionale avrebbe trascurato le presunzioni dedotte dall’Ufficio, riprodotte nell’avviso di accertamento, riguardanti l’assenza di struttura organizzativa, di dipendenti e di beni strumentali dei fornitori, elementi idonei a fondare la prova indiziaria della loro fittizietà.

La Corte ha precisato la ripartizione dell’onere probatorio, richiamando il proprio orientamento consolidato e la giurisprudenza della Corte di giustizia. L’erario deve provare la fittizietà del fornitore e la consapevolezza del cessionario che l’operazione si inseriva in un’evasione fiscale, ma non la partecipazione all’accordo criminoso. Al contribuente spetta la prova contraria di aver adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, prova che non può essere data invocando la regolarità della contabilità o dei pagamenti, trattandosi di circostanze insite nella nozione stessa di operazione soggettivamente inesistente. Per le operazioni oggettivamente inesistenti, invece, l’elemento soggettivo è implicito e l’onere probatorio dell’Amministrazione può essere assolto mediante presunzioni semplici, quali l’assenza di una idonea struttura organizzativa.

Il terzo motivo è stato accolto, rilevando che la sentenza impugnata ha confuso i piani della motivazione dell’atto impositivo e della prova dei fatti. Ai sensi dell’art. 42 d.P.R. n. 600/1973, l’Amministrazione non ha l’obbligo di allegare i documenti richiamati nell’avviso, potendo riprodurne il contenuto essenziale, e la prova dei fatti può essere fornita in sede processuale. Il mancato deposito dei processi verbali riguardanti le società “cartiere” non inficia la legittimità dell’avviso sul piano motivazionale.

La Corte ha infine accolto il quarto motivo, affermando che i costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili ai sensi dell’art. 14, comma 4-bis, l. n. 537/1993, anche in caso di consapevolezza della frode, mentre quelli relativi ad operazioni oggettivamente inesistenti non sono deducibili per difetto di effettività del costo ai sensi dell’art. 109 TUIR. Ha inoltre escluso ogni rilievo alla pronuncia di non luogo a procedere del GIP, priva di accertamento in fatto e non assimilabile alla sentenza assolutoria dibattimentale.