Non riqualificabile come cessione d’azienda il conferimento seguito da cessione di quote (Cass. civ. Sez. 5 n. 16769 del 28.05.2026)

Principi di diritto (Massima)
L’imposta di registro è applicata secondo l’intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, sulla base dei soli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi. La riqualificazione negoziale per collegamento tra atti distinti è preclusa all’Amministrazione finanziaria, potendo l’attività qualificatoria operare solo “per intrinseco”, senza travalicare lo schema negoziale tipico nel quale l’atto risulta inquadrabile. L’accesso a elementi esterni è consentito esclusivamente nella diversa ottica dell’abuso del diritto e dell’elusione fiscale, con l’osservanza delle garanzie di cui all’art. 10-bis legge n. 212/2000. Le operazioni strutturate mediante conferimento d’azienda seguito dalla cessione di quote della società conferitaria non possono essere riqualificate come cessione d’azienda.

Il Fatto

Il contribuente impugnava l’avviso di liquidazione con cui l’Agenzia delle Entrate aveva recuperato le imposte di registro, ipotecaria e catastale, riqualificando come cessione d’azienda l’operazione composta dall’atto di costituzione di una società semplice, effettuato mediante conferimento di un’azienda agricola da parte del padre e di una somma di denaro da parte del figlio, e dal successivo atto di cessione al figlio della pressoché integrale quota paterna, con conservazione in capo al padre di una partecipazione dell’1%.

La Commissione Tributaria Provinciale accoglieva il ricorso del contribuente. La Commissione Tributaria Regionale, riformando la decisione di primo grado, dichiarava legittimo l’avviso, ritenendo che gli atti presentati alla registrazione realizzassero, nella loro combinazione, una vera e propria cessione d’azienda. Il contribuente proponeva ricorso per cassazione.

La Motivazione della Corte

La Corte valuta preliminarmente il secondo motivo di ricorso, in applicazione del principio della ragione più liquida, la cui fondatezza determina l’assorbimento degli altri motivi. La censura prospetta la illegittimità della riqualificazione operata dall’Ufficio sulla base del collegamento negoziale tra l’atto costitutivo della società e la successiva cessione di quota, ponendo un problema interpretativo dell’art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, denunciando ammissibilmente un vizio di violazione di legge.

La Corte ripercorre l’evoluzione normativa dell’art. 20, modificato dall’art. 1, comma 87, lett. a), legge n. 205/2017, cui l’art. 1, comma 1084, legge n. 145/2018 ha attribuito natura di interpretazione autentica. Richiama le sentenze della Corte costituzionale n. 158/2020 e n. 39/2021, che hanno ritenuto non arbitraria la scelta legislativa di escludere ogni rilevanza agli elementi extratestuali e ai negozi collegati, coerente con la natura di “imposta d’atto” e con la tipizzazione tariffaria degli atti imponibili, nonché compatibile con la garanzia del contraddittorio endoprocedimentale di cui all’art. 10-bis legge n. 212/2000.

La giurisprudenza di legittimità, adeguandosi al mutato quadro normativo, ha precisato che la prevalenza della sostanza sulla forma può essere fatta valere dall’Amministrazione solo “per intrinseco”, cioè sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione. L’attività di qualificazione non può basarsi su contenuti diversi da quelli ricavabili dalle clausole negoziali, né può costruire artificiosamente una fattispecie imponibile diversa da quella voluta dai contraenti. L’accesso a elementi estrinseci è invece possibile nella diversa ottica dell’abuso del diritto, con l’osservanza del procedimento e delle garanzie di cui all’art. 10-bis citato.

Nella specie, il giudice d’appello ha fatto ricorso al collegamento negoziale tra due atti distinti, non più consentito dall’art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, per riqualificare l’operazione come cessione d’azienda, in assenza di elementi intrinseci a ciascun atto da cui inferire tale volontà. Tale operazione non è pertanto riqualificabile, in coerenza con il principio per cui il conferimento d’azienda seguito dalla cessione di quote della società conferitaria non configura, di per sé, un indebito vantaggio fiscale.

La Corte accoglie pertanto il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie l’originario ricorso del contribuente, annullando l’avviso. Le spese dell’intero giudizio sono compensate, non essendo l’orientamento giurisprudenziale consolidato al momento della proposizione dei ricorsi.