Accertamento per operazioni inesistenti: valida la motivazione per relationem al PVC e legittimo l’accertamento ai soci della società cancellata (Cass. civ. Sez. 5 n. 1273 del 20.01.2026)

Principi di diritto (Massima)
In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento è soddisfatto anche quando la motivazione sia confezionata per relationem al processo verbale di constatazione, quand’anche non corredata da autonoma valutazione, purché il contribuente abbia avuto conoscenza dell’atto richiamato in tutti gli elementi necessari a spiegare le difese. La regola del contraddittorio preventivo di cui all’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 opera soltanto in caso di controllo eseguito presso la sede del contribuente e non anche per gli accertamenti c.d. a tavolino, mentre per i tributi armonizzati la violazione del contraddittorio comporta l’invalidità dell’atto solo se il contribuente enuncia in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere. Nell’ipotesi di cancellazione della società di capitali dal registro delle imprese, è sempre ammissibile l’accertamento nei confronti dei soci, indipendentemente dalla circostanza che abbiano goduto di un qualche riparto in base al bilancio finale di liquidazione, atteso che la riscossione di somme costituisce condizione dell’azione e non legittimazione ad causam, e la pregiudizialità della sentenza relativa alla società non opera quando, per l’estinzione della società, la sua posizione si cumula con quella dei soci.

Il Fatto

L’Agenzia delle entrate notificava alla società e ai soci vari avvisi di accertamento per l’anno d’imposta 2006, contestando la partecipazione ad operazioni oggettivamente inesistenti per complessivi importi relativi a fatture emesse da una ditta considerata cartiera. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso dei contribuenti, ma la Commissione tributaria regionale accoglieva l’appello, annullando gli avvisi nei confronti dei soci per l’assenza di definitività dell’accertamento societario e per carenza di motivazione dell’avviso notificato alla società estinta, basato sul solo processo verbale di constatazione.

La Motivazione della Corte

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibile il controricorso proposto dalla società, cancellata dal registro delle imprese dal 2012, essendo la legittimazione processuale degli ex soci limitata alla qualità di successori ex art. 2495 cod. civ., con conseguente confusione tra la posizione della società e quella dei soci. Quanto al merito, ha accolto il motivo relativo alla motivazione dell’avviso di accertamento, affermando che l’obbligo motivazionale è osservato quando il rinvio al processo verbale di constatazione, di cui il contribuente abbia avuto conoscenza, consenta di conoscere esattamente la pretesa impositiva. La Corte ha precisato che il requisito della motivazione, quale requisito di validità dell’atto, non va confuso con la prova che l’Amministrazione deve dare nel processo.

In tema di prove presuntive, la Corte ha richiamato il principio per cui, una volta accertata l’inesistenza oggettiva delle operazioni, spetta al contribuente offrire la controprova dell’effettiva esistenza delle stesse, non potendo tale onere ritenersi assolto con l’esibizione della fattura o la regolarità formale delle scritture contabili. Ha quindi ritenuto erronea la decisione del giudice d’appello che aveva valorizzato elementi inconsistenti, come la presunta insussistenza della partecipazione soggettiva o la regolarità contabile, a fronte del coacervo di indizi riportati nel PVC.

Quanto al contraddittorio endoprocedimentale, la Corte ha ribadito che il termine dilatorio di cui all’art. 12, comma 7, della legge n. 212/2000 opera solo per gli accessi presso la sede del contribuente, non per gli accertamenti a tavolino. Per i tributi armonizzati, pur essendo il contraddittorio sempre garantito dall’art. 41 della Carta di Nizza, la violazione comporta l’invalidità solo se il contribuente dimostri le ragioni che avrebbe potuto far valere, onere non assolto nel caso di specie, essendo stato peraltro il contraddittorio effettivamente attivato.

In riferimento alla società estinta, la Corte ha affermato che è sempre ammissibile l’accertamento nei confronti dei soci successori, indipendentemente dall’avvenuta riscossione di somme in base al bilancio finale di liquidazione. Tale presupposto, ex art. 2495, terzo comma, cod. civ., costituisce condizione dell’azione attinente all’interesse ad agire, non alla legittimazione ad causam, e l’interesse del Fisco può radicarsi anche nella sussistenza di sopravvenienze attive o di beni non contemplati nel bilancio. Quanto alla presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci di società a ristretta base partecipativa, l’inversione dell’onere della prova non richiede che l’accertamento del maggior reddito societario sia definitivo, potendo la sentenza non passata in giudicato costituire comunque presupposto della presunzione, con la precisazione che, nel caso di società estinta, la contestualità dei giudizi esclude ogni questione di pregiudizialità.

La Corte ha accolto il primo, terzo, quarto, quinto e sesto motivo di ricorso, rigettando il secondo, e ha cassato la sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di II grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per il riesame dell’appello erariale.